NOVITA' FISCALI
Istituzione dei codici tributo per il versamento di somme dovute a seguito delle comunicazioni inviate ai sensi dellart. 36-bis del Dpr 600/1973
Domenica, 21 Febbraio , 2021
Al fine di consentire il versamento delle somme dovute a seguito delle comunicazioni inviate ai sensi dellarticolo 36-bis del Dpr 600/1973, lAgenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 10/E del 16 febbraio 2021, ha istituito i codici tributo. Per agevolare i contribuenti, in corrispondenza dei codici tributo di nuova istituzione (vedi tabella allinterno della risoluzione) riportato il codice di riferimento utilizzato per il versamento spontaneo. I nuovi codici sono utilizzabili nelleventualit in cui il contribuente, destinatario della comunicazione inviata ai sensi dellarticolo 36-bis del Dpr 600/1973, intenda versare solo una quota dellimporto complessivamente richiesto.
(Vedi risoluzione n. 10 del 2021)

Istituzione del codice tributo per il versamento delle somme dovute per la fornitura di contrassegni di legittimazione della circolazione per i PLI
Domenica, 21 Febbraio , 2021
LAgenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 11/E del 17 febbraio 2021, ha istituito il codice tributo 5479 denominato Proventi derivanti dalla fornitura di contrassegni di legittimazione della circolazione per i PLI - art. 62-quater, c. 3-bis, Dlgs n. 504/1995. Come richiesto dallAgenzia delle Dogane e dei Monopoli, tale codice tributo sar utilizzato per il versamento, tramite il modello F24 Accise delle somme dovute per la fornitura di contrassegni di legittimazione della circolazione per i PLI, ossia dei prodotti da inalazione senza combustione costituiti da sostanze liquide, contenenti o meno nicotina.
(Vedi risoluzione n. 11 del 2021)

Servizi di investimento e di intermediazione finanziaria offerti ai neo residenti
Domenica, 21 Febbraio , 2021

LAgenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 12/E del 18 febbraio 2021, fornisce chiarimenti ad unassociazione che rappresenta soggetti che operano in Italia nel settore del private banking.
Lassociazione istante chiede precisazioni in merito al c.d. regime neo residenti disciplinato dallarticolo 24-bis del Testo unico delle imposte sui redditi. Regime che prevede un trattamento fiscale agevolato a favore delle persone fisiche che trasferiscono la propria residenza in Italia, dopo essere stati residenti allestero per almeno 9 anni negli ultimi 10 periodi dimposta.

Secondo lassociazione tale regime penalizzante per gli intermediari finanziari residenti in Italia, ovvero per le stabili organizzazioni italiane di intermediari non residenti, che offrono servizi di investimento e intermediazione finanziaria ai predetti neo residenti.
AllAmministrazione finanziaria viene chiesto di chiarire i criteri di territorialit delle imposte sui redditi, dellimposta sulle successioni e donazioni e dellimposta di bollo, in relazione alle attivit finanziarie detenute dai soggetti che beneficiano del regime neo residenti. In particolare si chiedono delucidazioni in merito agli eventuali effetti fiscali derivanti da:

  1. un contratto di custodia con intermediari italiani;
  2. un contratto di gestione, amministrazione e consulenza con intermediari italiani, pur essendo depositate presso un conto estero;
  3. un contratto di assicurazione sulla vita a contenuto finanziario stipulato con compagnie di assicurazioni estere operanti in Italia in regime di libera prestazione di servizi (LPS), laddove la riscossione dei proventi potrebbe essere eventualmente affidata ad intermediari italiani.
In particolare, rispetto a questultimo chiarimento, listante chiede precisazioni in merito allapplicazione dellimposta sulle riserve matematiche (IRM) e dellimposta sul valore dei contratti assicurativi (IVCA).
Infine, si chiedono precisazioni in relazione agli obblighi degli intermediari finanziari residenti ai fini del monitoraggio fiscale e delle comunicazioni allanagrafe tributaria.

Per stabilire se un reddito prodotto allestero debba essere tassato in Italia lAgenzia delle Entrate, innanzitutto, richiama lart. 165 del Tuir, secondo comma, il quale dispone che i redditi si considerano prodotti allestero sulla base di criteri reciproci a quelli previsti dallart. 23 per individuare quelli prodotti nel territorio dello Stato. Come chiarito nella circolare n. 207/E/1999, lart. 23 del Tuir fornisce lelencazione dei redditi prodotti dai soggetti non residenti che vengono assoggettati a tassazione in Italia. Si considerano come tali e sono quindi imponibili:

  1. i redditi di capitale corrisposti dallo Stato, da soggetti residenti o da stabili organizzazioni nel territorio dello Stato di soggetti non residenti;
  2. i redditi diversi derivanti da attivit svolte nel territorio dello Stato e da beni che si trovano nel territorio stesso, nonch le plusvalenze derivanti dalla cessione a titolo oneroso di partecipazioni in societ residenti.
Tuttavia, talune fattispecie di redditi di capitale e di redditi diversi di natura finanziaria sono state escluse da imposizione anche se prodotti nel territorio nazionale.

Per essere imponibile il reddito deve essere prodotto in Italia. Il corrispettivo deve derivare da un contratto che obbliga il residente alla corresponsione delle somme e dei valori ricevuti per limpiego di capitale. Per stabilire limponibilit non basta che i proventi siano soltanto materialmente pagati dai soggetti residenti quando essi svolgono la funzione di meri incaricati al pagamento. Di contro, i redditi di capitale, corrisposti da Stati esteri o da soggetti non residenti a soggetti che usufruiscono del regime dei neo residenti, mantengono la loro natura di redditi di fonte estera. Detti redditi, rientrano nellambito oggettivo di applicazione dellimposta sostitutiva non solo nel caso in cui essi siano riscossi allestero, ma anche nei casi in cui le attivit finanziarie estere, da cui gli stessi derivano siano oggetto di un contratto di custodia con intermediari italiani, un contratto di gestione o un contratto di assicurazione sulla vita ecc. (vedi elenco sopra).

Le imprese di assicurazione estere operanti in regime di libera prestazione di servizi (LPS) sono tenute al versamento dellimposta sostitutiva dello 0,45% sullammontare delle riserve matematiche dei rami vita relative ai contratti di assicurazione stipulate da soggetti residenti in Italia. LAgenzia ritiene che in relazione a tali contratti stipulati dalle imprese di assicurazione estere operanti in regime di LPS non dovuta limposta sulle riserve matematiche. Ad analoga conclusione si deve pervenire con riferimento allapplicazione della imposta sostitutiva sul valore dei contratti assicurativi dovuta dai soggetti attraverso i quali sono riscossi i redditi derivanti dai contratti di assicurazione esteri e che operano quali sostituti di imposta su incarico del contribuente o della compagnia estera, nel caso in cui la compagnia non si avvalga della facolt di provvedere agli adempimenti di sostituzione tributaria.

In merito ai redditi diversi di natura finanziaria si considerano prodotti nel territorio dello Stato quelli derivanti da beni che si trovano nel territorio stesso, nonch le plusvalenze derivanti dalla cessione a titolo oneroso di partecipazioni in societ residenti. Pertanto, ai fini dellapplicazione dellimposta nei confronti di soggetti non residenti, sono rilevanti le cessioni di partecipazioni in societ residenti, a prescindere dalla circostanza che i titoli o i diritti rappresentativi della partecipazione si trovino nel territorio dello Stato.

Per i titoli non aventi natura partecipativa, la norma non richiede che lemittente sia un soggetto residente nel territorio dello Stato e, pertanto, sono imponibili le plusvalenze derivanti dalla cessione o rimborso di tali titoli anche se emessi allestero, semprech la cessione o il rimborso riguardi titoli che si trovano nel territorio dello Stato.

Da questo quadro normativo emerge che i redditi diversi realizzati dai soggetti neo residenti per effetto della cessione di attivit finanziarie detenute nel territorio dello Stato sono imponibili in Italia.
Ne deriva che per applicare limposta sostitutiva alle plusvalenze derivanti dalla cessione a titolo oneroso di partecipazioni in societ estere o di titoli non aventi natura partecipativa, maturate da parte di neo residenti necessario che tali attivit non siano detenute in un conto di deposito presso un intermediario italiano. La natura di reddito di fonte estera non viene meno, invece, a seguito della stipula di un contratto di prestazione di servizi con un intermediario italiano, di amministrazione di attivit finanziarie, di gestione discrezionale delle attivit finanziarie e di consulenza finanziaria.

Per quanto riguarda gli obblighi di monitoraggio fiscale, il comma 153 della legge di Bilancio 2017 prevede espressamente che i soggetti che esercitano lopzione di cui allart. 24-bis del Tuir, per i periodi dimposta di validit dellopzione, non sono tenuti agli obblighi di compilazione del quadro RW del mod. Redditi. Non essendo prevista una deroga agli obblighi di comunicazione, si ritiene che restano dovute le comunicazioni da parte degli intermediari in relazione a eventuali trasferimenti e quelle allArchivio dei Rapporti Finanziari.
Le attivit detenute allestero sono inoltre esenti dallIVIE e dallIVAFE ma non dallimposta di bollo per gli atti indicati allart. 13, comma 2-ter della Tariffa allegata al Dpr n. 642/1972.

Da ultimo, con riferimento alle imposte di successione e donazione, in deroga alla disciplina ordinaria, i beneficiari dellart. 24-bis scontato la tassazione soltanto per i beni e i diritti esistenti nello Stato al momento della successione o della donazione. Ci, in deroga al comma 1 dellart. 2 del Tus il quale stabilisce che limposta dovuta in relazione a tutti i beni e diritti trasferiti, anche se situati allestero. Il successivo comma 2 dispone che Se alla data dellapertura della successione o a quella della donazione il defunto o il donante non era residente nello Stato, limposta dovuta limitatamente ai beni e ai diritti ivi esistenti.
LAmministrazione finanziaria dopo aver indicato quali siano i beni esistenti nello Stato, conclude, in accordo con la soluzione prospettata dalla societ istante, che riguardo al criterio di territorialit ai fini dellimposta prevale il criterio speciale e non rileva che le attivit finanziarie siano oggetto di un contratto di deposito titoli e strumenti finanziari tra il soggetto agevolato ed un intermediario finanziario residente in Italia o estero con stabile organizzazione in Italia.


(Vedi risoluzione n. 12 del 2021)

Variazione in diminuzione riferibili alle quote di reddito agevolabile spettanti a seguito di accordo di ruling da patent box, per gli anni d'imposta 2015 e 2016
Venerdì, 12 Febbraio , 2021
Le variazioni in diminuzione riferibili alle quote di reddito agevolabile spettanti a seguito di accordo di ruling da patent box, per gli anni di imposta 2015 e 2016, possono essere indicate nelle dichiarazioni integrative, ai fini Irpef/Ires e Irap, relative al periodo dimposta 2016, semprech non sia stata presentata istanza di rimborso ai sensi dellart. 38 del Dpr 602/1973. Principio di cassa, inoltre, quale criterio cardine per determinare la quota di Irap deducibile dalla base imponibile Ires. La riduzione della deduzione forfettaria deve essere imputata nel periodo dimposta in cui il credito Irap emerso in sede di dichiarazione integrativa a favore diventa utilizzabile. Sono i chiarimenti contenuti nella risoluzione n. 9/E del 10 febbraio 2021 dellAgenzia delle Entrate dedicata alle modalit di presentazione delle dichiarazioni integrative a favore per recuperare le variazioni in diminuzione relative alle quote di reddito agevolabile spettanti a seguito dellaccordo di ruling da patent box, per gli anni dimposta 2015 e 2016. Il documento di prassi amministrativa, inoltre, descrive i criteri di imputazione della riduzione della deduzione forfetaria Irap dallIres in caso di presentazione di dichiarazione integrativa dellimposta regionale sulle attivit produttive a favore.
(Vedi risoluzione n. 9 del 2021)

Primi chiarimenti in tema di meccanismi transfrontalieri soggetti allobbligo di comunicazione - Dlgs n. 100/2020 di recepimento della Direttiva DAC 6
Venerdì, 12 Febbraio , 2021

Per il contrasto allevasione e allelusione fiscale la cooperazione amministrativa in ambito fiscale rappresenta un importante strumento perch consente alle autorit fiscali di molti Paesi nel mondo di disporre di informazioni tempestive e qualificate in merito a schemi di pianificazione fiscale aggressiva transnazionale.

Recentemente, sono stati avviati specifici progetti, nellambito dello scambio automatico di informazioni, volti a stabilire obblighi di comunicazione dei c.d. meccanismo transfrontalieri, ossia schemi di pianificazione fiscale aggressiva. Tra gli scopi di questi progetti figura anche la deterrenza, poich lobbligo di comunicazione e le conseguenze derivanti dalla violazione dello stesso, scoraggia i partecipanti dallelaborare schemi o accordi.

Tra le iniziative proposte in ambito Ocse ricordiamo lazione 12 del progetto Base Erosion and Profit Shifting denominata Mandatory Disclosure Rules (Report MDRs azione 12) e Model Mandatory Disclosure Rules for CRS Avoidance Arrangements and Opaque Offshore Structures (Report MDRs) . Il primo contiene raccomandazioni per gli Stati volte allintroduzione di regimi di comunicazione obbligatoria da parte degli operatori e lo scambio tra le autorit fiscali di informazioni su meccanismi di pianificazione fiscale aggressiva. Il secondo disegna un analogo sistema di raccolta e scambio di informazioni relativamente a schemi idonei a rendere inefficace il funzionamento del CRS o volti a fornire ai titolari effettivi schermi attraverso strutture non trasparenti.

Le suddette raccomandazioni Ocse sono state recepite in ambito europeo con la Direttiva DAC 6 concernente lo scambio automatico obbligatorio di informazioni nel settore fiscale relativamente ai meccanismi transfrontalieri soggetti allobbligo di notifica.
La Direttiva DAC 6 introduce lobbligo per gli Stati membri di scambiare in maniera automatica le informazioni sui meccanismi transfrontalieri soggetti a notifica da parte degli intermediari e dei contribuenti che attuano il meccanismo. In pratica, tale scambio viene effettuato mediante la messa a disposizione delle informazioni in un registro centrale sicuro al quale hanno accesso tutti gli Stati membri.

Per effetto dellopzione esercitata dallItalia ai sensi della Direttiva Ue, il primo scambio automatico effettuato entro il 30 aprile 2021 e riguarda informazioni relative ai meccanismi transfrontalieri soggetti allobbligo di notifica comunicati nel primo trimestre 2021, nonch quelli attuali tra il 1luglio 2020 e il 31 dicembre 2020 e comunicati entro il 30 gennaio 2021 e quelli la cui prima fase stata attuata tra il 25 giugno 2018, ossia la data di entrata in vigore della Direttiva DAC 6 e il 30 giugno 2021 cio la data di applicazione della Direttiva, comunicati dai soggetti obbligati entro il 28 febbraio 2021.

Lordinamento nazionale ha dato attuazione alla Direttiva DAC 6 con il decreto legislativo n. 100 del 30 luglio 2020 cui ha fatto seguito il decreto del Mef del 17 novembre 2020 contenente alcuni aspetti tecnici e il provvedimento del Direttore dellAgenzia delle Entrate del 26 novembre 2020 con cui sono stati approvate modalit e termini di comunicazione.

Con la circolare n. 2/E del 10 febbraio 2021 lAgenzia delle Entrate fornisce i primi chiarimenti in merito allapplicazione delle norme per la comunicazione delle informazioni relative ai meccanismi transfrontalieri soggetti allobbligo di notifica, con particolare riguardo allambito di applicazione soggettivo e oggettivo delle disposizioni e dei criteri che rendono un meccanismo transfrontaliero soggetto allobbligo di comunicazione da parte degli intermediari o dei contribuenti.

Il documento di prassi amministrativa tiene conto delle osservazioni e dei pareri espressi dai professionisti e dalle associazioni di categoria a seguito della consultazione pubblica avviata lo scorso 28 dicembre e terminata il 15 gennaio 2021.
La circolare precisa che le esemplificazioni riportate nel documento riguardano le modalit e le condizioni dellobbligo di comunicazione, mentre laccertamento di eventuali violazioni e le relative contestazioni dovranno fondarsi sullanalisi di fatti e circostanze del singolo caso. Inoltre, la mancata reazione del fisco a fronte della comunicazione del meccanismo transfrontaliero da parte dellintermediario o del contribuente non comporta laccettazione della validit o del trattamento fiscale dello stesso. La comunicazione, parimenti, non costituisce di per s ammissione di condotta elusiva o evasiva.

La circolare fornisce chiarimenti sullambito soggettivo e oggettivo, sugli obblighi di comunicazione e i casi di esonero dallobbligo di comunicazione per lintermediario e il contribuente. I chiarimenti concernono anche gli obblighi di conservazione della documentazione, i profili sanzionatori e gli elementi distintivi (hallmarks). Si tratta di indici di rischio di elusione o evasione fiscale che identificano i meccanismi soggetti allobbligo di notifica. Come specificato dalle Entrate basta che uno solo di essi sia soddisfatto perch, al ricorrere delle altre condizioni, sorga lobbligo di segnalazione.

Per quanto riguarda gli elementi distintivi (hallmarks) il decreto legislativo n. 100/2020 prevede che il meccanismo transfrontaliero soggetto allobbligo di comunicazione se sussiste almeno uno degli elementi distintivi. Si tratta di indici di rischio di elusione o evasione fiscale che identificano i meccanismi soggetti allobbligo di notifica. Basta che uno solo di essi sia soddisfatto perch, al ricorrere delle altre condizioni, sorga lobbligo di segnalazione. Il decreto legislativo individua 5 categorie di elementi distintivi che sono riconducibili a due macro categorie: elementi distintivi generici e specifici. I primi individuano caratteristiche comuni agli accordi, schemi o progetti commercializzati da promotori quali il requisito di riservatezza o il pagamento di una commissione. Inoltre, gli stessi sono strutturati in modo tale da poter intercettare anche meccanismi transfrontalieri particolarmente insidiosi in quanto innovativi, che si prestano ad essere facilmente commercializzati. Per altro verso, gli hallmarks specifici identificano fattispecie determinate, ritenute pericolose in ragione dei potenziali effetti fiscali che da esse possono derivare come laggiramento degli obblighi relativi allo scambio automatico di informazioni sui conti finanziari oppure relativi alla identificazione della titolarit effettiva di asset e redditi finanziari e non.

In merito alle sanzioni applicabili in caso di omessa o inesatta comunicazione delle operazioni riportabili, la circolare precisa che per lomessa comunicazione la sanzione amministrativa va da 3 mila a 31.500 euro. Per la comunicazione effettuata nei quindici giorni successivi alla scadenza trova applicazione, invece, la sanzione che va da 1.500 a 15.750 euro, ma nel caso di comunicazione incompleta o inesatta, si applica la sanzione che va da 1.000 a 10.500 euro. Infine, in caso di comunicazione rettificativa presentata nei quindici giorni successivi alla scadenza prevista, trover applicazione la sanzione da 500 a 5.250 euro. Le sanzioni sono comminabili per ogni singolo meccanismo transfrontaliero. Qualora il primo invio avviene entro il 28 febbraio non trover applicazione nessuna sanzione.


(Vedi circolare n. 2 del 2021)

Accordo Brexit - Applicabilit dellart. 35-ter, comma 5, Dpr 633/72 a soggetti stabiliti nel Regno Unito
Giovedì, 4 Febbraio , 2021

A seguito della Brexit sono pervenuti allAgenzia delle Entrate diversi quesiti riguardanti le corrette modalit per adempiere agli obblighi Iva da parte degli operatori del Regno Unito, soggetti passivi dimposta in Italia. In particolare si chiede se coloro che dispongono nel nostro Paese di un rappresentante fiscale Iva o di un identificativo Iva possono continuare a utilizzare per le operazioni interne tale rappresentante o tale identificazione o, invece, devono richiedere una nuova posizione Iva, in quanto soggetti extra-Ue.

Dallo scorso 1gennaio, agli scambi commerciali con il Regno Unito si applicano le regole e le formalit di natura fiscale e doganale in vigore con i Paesi terzi.
LUnione europea e il Regno Unito, il 24 dicembre 2020, hanno stipulato un accordo che contiene un Protocollo sulla cooperazione amministrativa e la lotta contro la frode in materia di Iva e sullassistenza reciproca in materia di recupero dei crediti risultanti da dazi e imposte. In tema di assistenza amministrativa Iva il protocollo prevede diverse forme di assistenza: richiesta dinformazioni, richiesta di informazioni senza preventiva richiesta, presenza negli uffici amministrativi e partecipazioni alle indagini amministrative svolte congiuntamente, richiesta di notifica amministrativa, simultanei controlli.

Il Protocollo pu considerarsi sostanzialmente analogo agli strumenti di cooperazione amministrativa vigenti nella Ue e soddisfa i requisiti che consentono ai soggetti residenti o stabiliti nel Regno Unito, che dal 1gennaio 2021, sono considerati soggetti extra-Ue, di avvalersi dellistituto della identificazione diretta ai fini Iva, in alternativa alla nomina di un rappresentante fiscale per operare ai fini Iva in Italia.
Gli operatori del Regno Unito che gi dispongono in Italia di un rappresentante fiscale Iva o di un identificativo Iva, nominato o rilasciato antecedentemente al 1gennaio 2021, possono continuare ad avvalersene per le operazioni interne.


(Vedi risoluzione n. 7 del 2021)

Regime applicabile alle prestazioni di trasporto di passeggeri per vie dacqua
Giovedì, 4 Febbraio , 2021

LAgenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 8/E del 2 febbraio 2021, fornisce chiarimenti in merito al regime Iva applicabile alle prestazioni di trasporto di passeggeri per le vie dacqua rese da imprese armatrici.
In particolare stato chiesto quale trattamento Iva fosse applicabile alle imprese che offrono esclusivamente servizi di trasporto dei passeggeri (c.d. mero trasporto) da un porto di partenza ad uno di arrivo, con o senza soste intermedie, e alle imprese che, unitamente al trasporto passeggeri, prestano ulteriori servizi (c.d. prestazioni complesse) come attivit di pesca sportiva, avvistamento cetacei, somministrazione di pranzi e cene a bordo, eventi con musica di intrattenimento, a fronte di un corrispettivo unitario.
Nei quesiti pervenuti si chiede se possa trovare applicazione lesenzione impositiva, laliquota al 5% o al 10% o quella ordinaria al 22%.

LAgenzia evidenzia che larticolo 10, comma primo, n. 14) del Dpr n. 633 del 1972 prevede, nella sua attuale formulazione, lesenzione Iva per le prestazioni di trasporto urbano di persone effettuate mediante veicoli da piazza. La stessa norma precisa che si considerano urbani i trasporti effettuati nel territorio di un comune o tra comuni non distanti tra loro oltre cinquanta chilometri. Lesenzione trova conferma anche a livello comunitario e precisamente nellarticolo 371 della Direttiva Iva.

La legge di Bilancio 2017 ha provveduto a riformulare la normativa interna stabilendo che, a partire dal 1gennaio 2017 sono esenti da Iva le sole prestazioni di trasporto di persone urbano, realizzate (per via marittima, lacuale, fluviale e lagunare) mediante veicoli da piazza, essendone, invece, escluse quelle realizzate con altri mezzi di trasporto abilitati che sono assoggettate allaliquota ridotta del 5%.

Infine, le prestazioni di trasporto di persone e dei rispettivi bagagli al seguito, diverse da quelle di cui alla Tabella A, parte II-bis, n. 1-ter), e da quelle esenti a norma dellarticolo 10, prima comma, n. 14), dello stesso Dpr, sono assoggettate alla previsione della Tabella A, parte III, n. 127-novies), allegata al Dpr n. 633 del 1972, la quale prevede il regime di imponibilit con applicazione dellaliquota ridotta del 10%.

Pertanto, alla luce del predetto quadro normativo, continuano ad essere ricomprese nel regime di esenzione, ai fini Iva, le prestazioni di trasporto urbano (che avvengono allinterno dello stesso Comune o tra Comuni non distanti oltre cinquanta chilometri) che siano effettuate mediante veicoli da piazza , per tali intendendosi quelli adibiti al servizio di taxi ai quali sono equiparati gondole e motoscafi.
Invece, le prestazioni di trasporto urbano di persone rese con mezzi diversi di quelli da piazza, che siano abilitati a eseguire servizi di trasporto marittimo, lacuale, fluviale e lagunare, soggiacciono allaliquota Iva del 5%. Sono soggetti, infine, allaliquota del 10% i trasporti urbani di persone per vie acquee effettuate con mezzi diversi da quelli da piazza o diversi dai mezzi abilitati e a prescindere dal mezzo usato, tutti i trasporti extraurbani.

N la normativa interna n quella comunitaria forniscono la nozione di trasporto di persone che deve essere ritratta dal suo significato abituale. Al fine di evitare di attribuire a tale nozione unaccezione estensiva, deve considerarsi che non tutte le operazioni che presentino qualche attinenza con il contratto di trasporto nel suo significato pi ampio rientrano automaticamente in questa definizione. Nel suo significato abituale, come disciplinato dagli articoli 1678 e seguenti del Codice civile, per contratto di trasporto sintende un vettore che, verso corrispettivo, trasferisce cose o persone da un luogo ad un altro.
Secondo lAgenzia delle Entrate lesenzione dal tributo o limponibilit al 5 o al 10% trovano applicazione solo nei casi in cui le prestazioni rese da imprese armatrici soddisfino il servizio del c.d. mero trasporto senza ulteriori e aggiuntive prestazioni.

Non ostativa allapplicazione del regime Iva di esenzione o dellapplicazione dellaliquota Iva ridotta la circostanza che parte dei titoli di viaggio siano emessi anche in favore di gruppi organizzati, agenzie di viaggio o tour operator, con al seguito una propria guida turistica remunerata a parte, sempre a condizione che il servizio delle imprese armatrici resti esclusivamente il mero trasporto.

In merito, invece, alle c.d. prestazioni complesse lobbligo si caratterizza per lesecuzione di un diverso e pi articolato servizio, comprensivo di ulteriori prestazioni turistico-ricreative. In questi casi il prestatore si impegna a unobbligazione di natura complessa a fronte di un corrispettivo globale e unitario, come tale soggetto allaliquota ordinaria del 22%. Al servizio di trasporto si sommano prestazioni turistico-ricreative e/o di somministrazione di alimenti.

Infine lAgenzia precisa che non pu affermarsi che le ulteriori prestazioni rese siano accessorie rispetto a quella principale del trasporto di persone, eventualit che consentirebbe di beneficiare dello stesso regime Iva. Affinch una prestazione di servizi possa qualificarsi come accessoria a unoperazione principale, la stessa deve infatti integrare, completare e rendere possibile questultima. Connessione che nel caso di prestazioni complesse non pu ritenersi ravvisabile.


(Vedi risoluzione n. 8 del 2021)

Rideterminazione del valore di partecipazioni non negoziate in mercati regolamentati e di terreni edificabili e con destinazione agricola - Chiarimenti e recepimento dellindirizzo delle Sezioni Unite della Cassazione
Venerdì, 29 Gennaio , 2021

La legge finanziaria per il 2002 ha introdotto la possibilit per i contribuenti di rideterminare il valore di partecipazioni non negoziate in mercati regolamentati e di terreni edificabili e con destinazione agricola posseduti alla data del 1gennaio 2002. Per utilizzare il valore rivalutato, in luogo del costo storico, il contribuente tenuto al versamento di unimposta sostitutiva dell11% parametrata al valore risultante da unapposita perizia giurata di stima redatta da professionisti abilitati sia per terreni che per partecipazioni.

Disposizioni successive hanno modificato la data cui fare riferimento per il possesso dei beni, la misura dellaliquota dellimposta dovuta ed i termini per leffettuazione degli adempimenti richiesti, necessari per usufruire dellagevolazione.

Nel periodo dimposta 2020 stata prevista la possibilit di rideterminare il valore di acquisto dei suddetti beni detenuti alla data del:

  • 1gennaio 2020, effettuando i relativi adempimenti entro il 30 giugno 2020;
  • 1luglio 2020, effettuando i relativi adempimenti entro il 15 novembre 2020.
Nel periodo dimposta 2021 prevista la possibilit di rideterminare il costo o il valore di acquisto delle suddette partecipazioni e terreni detenuti alla data del 1gennaio 2021, effettuando i relativi adempimenti entro il 30 giugno 2021.

LAgenzia delle Entrate, con la circolare n. 1/E del 22 gennaio 2021, fornisce chiarimenti in materia e recepisce lindirizzo delle Sezioni Unite della Corte di cassazione espresso con le sentenze nn. 2321 e 2322 del 31 gennaio 2020, secondo cui lindicazione nellatto di cessione di un corrispettivo inferiore al valore rideterminato con la perizia giurata non determina la decadenza dal beneficio di cui alla finanziaria 2002.

1 Rideterminazione del valore delle partecipazioni e dei terreni detenute alla data del 1gennaio 2020, del 1luglio 2020 e del 1gennaio 2021

Ai fini della rideterminazione del costo o del valore di acquisto di partecipazioni non negoziate nei mercati regolamentati e di terreni edificabili e con destinazione agricola, la legge di Bilancio 2020 ha fissato al 1gennaio 2020 la data di verifica del possesso. Il decreto Rilancio ha successivamente previsto la possibilit di rideterminare il valore di analoghi beni detenuti alla data del 1luglio 2020, con versamento dellimposta sostitutiva entro il 15 novembre 2020. La legge di Bilancio 2021 consente, ora, di procedere ad una nuova rideterminazione dei costi o dei valori di acquisto dei predetti beni, detenuti alla data del 1gennaio 2021.
Il nuovo valore, conseguentemente, pu essere contrapposto al corrispettivo della cessione a titolo oneroso dei suddetti terreni e partecipazioni in luogo delloriginario costo o valore di acquisto, sulla base della relativa perizia, il cui termine per la redazione stato da ultimo fissato al 30 giugno 2021.

LAgenzia ha ribadito che al valore scaturito dalla rivalutazione, rilevante in caso di cessione in luogo del costo originario e del valore dacquisto, non possono essere aggiunti altri oneri inerenti e neanche leventuale imposta di successione e donazione, anche eccezione della spesa sostenuta per la redazione della perizia.
opportuno ricordare che abilitati alla redazione delle perizie con riferimento ai titoli, quote e diritti non negoziati in mercati regolamentati sono i dottori commercialisti, i ragionieri e i periti commerciali, nonch i revisori legali dei conti.
Abilitati alla redazione della perizia di terreni edificabili e con destinazione agricola sono, invece, gli ingegneri, gli architetti, i geometri, i dottori agronomi, gli agrotecnici, i periti agrari e industriali edili. Abilitati alla redazione di perizia giurata sia per terreni che per partecipazioni anche i periti iscritti alle Camere di commercio.
Ai fini dellasseverazione della perizia sono competenti, oltre alle cancellerie dei tribunali, anche gli uffici dei giudici di pace e i notai.

Il versamento dellimposta sostitutiva nella misura dell11% del valore risultante dalla perizia deve avvenire entro il 30 giugno 2021 e pu essere rateizzato fino ad un massimo di tre rate annuali di pari importo. Sullimporto delle rate successive alla prima sono dovuti gli interessi nella misura del 3% annuo da calcolare a decorrere dal 1luglio 2021 e da versare contestualmente a ciascuna rata.
Il contribuente ha la possibilit di rideterminare il valore delle partecipazioni e dei terreni anche quando gi in precedenza abbia usufruito della stessa facolt, pure nel caso in cui lultima perizia giurata di stima riporti un valore inferiore a quello risultante dalla perizia precedente.

Qualora sia stata effettuata una nuova perizia dei beni detenuti alla data del 1gennaio 2021, possibile scomputare dallimposta sostitutiva dovuta limposta sostitutiva eventualmente gi versata in occasione di precedenti procedure di rideterminazione effettuate con riferimento ai medesimi beni. In alternativa allo scomputo dellimposta gi versata, il contribuente pu presentare istanza di rimborso dellimposta sostitutiva pagata. Limporto del rimborso non pu comunque essere superiore allimporto dovuto in base allultima rideterminazione del valore effettuata.
Occorre ricordare che i dati relativi alla rideterminazione del valore di partecipazioni e terreni devono essere indicati nel modello di dichiarazione Unico o nel modello 730. Lomessa indicazione punita con una sanzione che va da un minimo di 250 ad un massimo di 2 mila euro.

2 Risposte agli interpelli

2.1 Titoli quotati in sistemi multilaterali di negoziazione

LAgenzia delle Entrate torna su alcuni temi gi oggetto di pronuncia in precedenti documenti di prassi. In merito ai titoli quotati in sistemi multilaterali di negoziazione la circolare 16 giugno 2004 n. 26/E ha evidenziato per per titoli negoziati in mercati regolamentati si intendono quelli negoziati, sia nei mercati individuati dal decreto legislativo 24 febbraio 1998 n. 58 (TUF), sia quelli di Stati appartenenti allOcse, istituiti, organizzati e disciplinati da disposizioni adottate o approvate dalle competenti autorit in base alle leggi in vigore nello Stato in cui detti mercati hanno sede. Nel corso degli anni la disciplina dei mercati regolamentati contenuta nel TUF stata pi volte modificata. Il TUF assimila i sistemi multilaterali di negoziazione ai mercati regolamentati che si caratterizzano per il fatto di essere sottoposti ad un insieme di regole organiche che presiedono allorganizzazione e al funzionamento del mercato stesso.
LAmministrazione finanziaria ha chiarito che il valore di una partecipazione in una societ aderente al sistema multilaterale di negoziazione AIM Italia, dedicato alle PMI, non pu essere oggetto di rideterminazione.

2.2 Partecipazione detenute da coniugi in regime di comunione dei beni

I coniugi che hanno optato per il regime di comunione legale sono entrambi proprietari degli acquisti compiuti insieme o separatamente durante il matrimonio, ad esclusione dei beni personali. In sostanza sono comproprietari dei beni anche quando lacquisto stato effettuato da uno solo. Significa che laltro coniuge risulta comunque comproprietario. Qualora questi intendano rideterminare la quota di partecipazione, entrambi devono procedere al versamento dellimposta sostitutiva per la quota a ciascuno imputabile. Considerato che ai fini civilistici ciascun coniuge pu disporre della propria quota, resta ferma la possibilit per ciascuno di essi di rideterminare esclusivamente il valore della partecipazione a lui riferibile.

2.3 Rideterminazione parziale del valore della partecipazione

I soggetti che si avvalgono della rideterminazione dei valori di acquisto delle partecipazioni, qualora abbiano gi effettuato una precedente rideterminazione del valore dei medesimi beni, possono detrarre dallimposta sostitutiva dovuta per la nuova rivalutazione limporto relativo allimposta sostitutiva gi versata o, in alternativa, possono chiedere il rimborso dell'imposta sostitutiva gi pagata e il termine di decadenza per la richiesta di rimborso decorre dalla data del versamento dellintera imposta o della prima rata relativa allultima rideterminazione effettuata.
Limporto del rimborso non pu essere comunque superiore allimporto dovuto in base allultima rideterminazione del valore effettuata.

Il contribuente che detiene una partecipazione nellambito del regime dichiarativo qualora intenda avvalersi nuovamente della possibilit di rideterminare il valore delle partecipazioni, deve necessariamente provvedere a rivalutare in ordine cronologico sempre per prime le ultime partecipazioni ricevute/acquisite in applicazione del criterio LIFO e cio quelle gi precedentemente rivalutate, senza procedere ad una rideterminazione parziale di quelle il cui valore non era stato rideterminato.
Il contribuente ha comunque la possibilit di procedere ad una nuova rideterminazione dellintero valore della partecipazione posseduta e di scomputare dallimposta sostitutiva dovuta quella gi versata in occasione di precedenti procedure di rideterminazione effettuate con riferimento ai medesimi beni ovvero di chiederla a rimborso.

3 Indicazione nellatto di cessione dei terreni di un valore inferiore a quello periziato - Sentenze delle SS.UU. della Cassazione nn. 2321 e 2322 del 2020

Il valore rideterminato dei terreni edificabili e con destinazione agricola costituisce valore normale minimo di riferimento ai fini delle imposte sui redditi, dellimposta di registro e dellimposta ipotecaria e catastale.
Qualora nellatto di cessione di un terreno venga indicato un valore inferiore a quello rivalutato, per il calcolo delle plusvalenze si applicano le regole ordinarie dettate dallart. 68 del Tuir, per cui il valore iniziale di riferimento dato dal costo o valore di acquisto del terreno, non potendosi tener conto degli effetti della rivalutazione del bene. Ai fini del calcolo delle plusvalenze comunque possibile fare riferimento al valore rivalutato qualora, pur essendo stato indicato nellatto di cessione un valore inferiore, lo scostamento sia poco significativo e tale da doversi imputare ad un mero errore oppure quando, anche in presenza di un corrispettivo dichiarato sensibilmente inferiore a quello periziato, sia stata fatta comunque menzione in atto della intervenuta rideterminazione del valore del terreno.

Le Sezioni Unite della Corte di cassazione, con le sentenze nn. 2321 e 2322 del 31 gennaio 2020, si sono espresse in modo sfavorevole allAmministrazione affermando che lindicazione nellatto di vendita dellimmobile, di un corrispettivo inferiore rispetto al valore del cespite in precedenza rideterminato dal contribuente sulla base di perizia giurata non determina la decadenza del contribuente dal beneficio correlato al pregresso versamento dellimposta sostitutiva, n la possibilit per lAmministrazione finanziaria di accertare la plusvalenza secondo il valore storico del bene.
A fondamento della decisione, le Sezioni Unite pongono la circostanza che il contribuente non obbligato da nessuna norma ad indicare il valore normale minimo di riferimento periziato e/o di fissazione del corrispettivo nel medesimo valore.
LAmministrazione finanziaria pu comunque compiere le opportune verifiche per accertare il mancato occultamento della base imponibile con riguardo alle imposte sui trasferimenti. Sullargomento, lAgenzia delle Entrate conclude che alla luce dellindirizzo assunto dalle Sezioni Unite della Corte di cassazione e in conformit al parere reso dallAvvocatura Generale dello Stato, devono ritenersi superate le indicazioni fornite sul punto nei precedenti documenti di prassi.


(Vedi circolare n. 1 del 2021)

Istituzione dei codici tributo per il versamento delle ritenute sui trattamenti pensionistici e redditi di lavoro dipendente e assimilati, operate dai sostituti dimposta dopo il conguaglio di fine anno
Venerdì, 29 Gennaio , 2021

LAgenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 6/E del 28 gennaio 2021, ha istituito i codici tributo che permettono ai sostituti dimposta di tenere distinti i versamenti delle ritenute sui trattamenti pensionistici e redditi di lavoro dipendente e assimilati operate dal 2021, dopo il conguaglio di fine anno, non entro febbraio - per incapienza della retribuzione - e nelle buste paga successive, da quelli relativi al recupero dellindebita ulteriore detrazione fiscale, fruita ai sensi dellarticolo 2, comma 3, del decreto legge n. 3/2020.
Per il modello F24 i nuovi codici tributo sono:

  • 1066 denominato Ritenute sui trattamenti pensionistici e redditi da lavoro dipendente e assimilati, operate dopo il relativo conguaglio di fine anno;
  • 4934 denominato Ritenute sui trattamenti pensionistici e redditi da lavoro dipendente e assimilati, operate dopo il relativo conguaglio di fine anno, maturate in Valle dAosta e versate fuori dalla regione stessa;
  • 4935 denominato Ritenute sui trattamenti pensionistici e redditi da lavoro dipendente e assimilati, operate dopo il relativo conguaglio di fine anno, versate nella regione Valle dAosta e maturate fuori dalla regione stessa.
Per il modello F24 enti pubblici (F24 EP) i nuovi codici tributo sono:
  • 103E denominato Ritenute sui trattamenti pensionistici e redditi da lavoro dipendente e assimilati, operate dopo il relativo conguaglio di fine anno;
  • 193 denominato Ritenute sui trattamenti pensionistici e redditi da lavoro dipendente e assimilati, operate dopo il relativo conguaglio di fine anno, maturate in Valle dAosta e versate fuori dalla regione stessa;
  • 194E denominato Ritenute sui trattamenti pensionistici e redditi da lavoro dipendente e assimilati, operate dopo il relativo conguaglio di fine anno, versate nella regione Valle dAosta e maturate fuori dalla regione stessa.


(Vedi risoluzione n. 6 del 2021)

Servit su terreno agricolo con imposta di registro al 9% - Orientamento della Cassazione
Mercoledì, 20 Gennaio , 2021

Agli atti di costituzione di servit su terreni agricoli a favore di soggetti diversi dai coltivatori diretti e dagli imprenditori agricoli professionali si applica limposta di registro del 9% e non quella del 15%.
il nuovo orientamento dellAgenzia delle Entrate espresso nella risoluzione n. 4/E del 15 gennaio 2021 che segue le conclusioni assunte dalla Corte di cassazione in diverse pronunce. Dunque, la gestione dei contenziosi pendenti deve essere rivista in considerazione dellindirizzo assunto dai giudici di legittimit secondo i quali il diritto reale di godimento si costituisce e non si trasferisce.
Devono, pertanto, ritenersi superate le indicazioni contenute nella Risoluzione n. 92 del 22 giugno 2000 e riprese nella Circolare n. 18/E del 29 maggio 2013, con conseguente applicazione dellaliquota del 9% prevista dal primo periodo del comma 1 dellarticolo 1 della Tariffa, Parte prima, allegata al Dpr n. 131/1986 alla tassazione ai fini dellimposta di registro degli atti costitutivi di servit su terreno agricolo.

Il nuovo indirizzo dellAmministrazione finanziaria si basa sul consolidato orientamento della Cassazione in tema di imposta di registro sugli atti costitutivi di servit sui terreni agricoli (Corte di cassazione sentenze n. 22198, 22199, 22200 e 22201 tutte del 2019). La risoluzione fa inoltre presente che per gli atti costitutivi di servit non sussiste lobbligo di presentazione della domanda di voltura diretta ad aggiornare le intestazioni catastali. Ai sensi dellarticolo 2643, comma 1, n. 4) del Codice civile invece prevista la trascrizione dei contratti che costituiscono o modificano servit prediali.


(Vedi risoluzione n. 4 del 2021)

Istituzione dei codici tributo per il versamento del tributo per lesercizio delle funzioni di tutela, protezione e igiene dellambiente (TEFA)
Mercoledì, 20 Gennaio , 2021
Il tributo per lesercizio delle funzioni di tutela, protezione e igiene dellambiente (TEFA) riscosso unitamente alla TARI. Successivamente si provvede al riversamento del tributo spettante alla provincia o citt metropolitana competente per territorio, al netto delle commissioni. Il ministero dellEconomia e delle finanze, con il decreto del 1luglio 2020, ha stabilito i criteri e le modalit per assicurare il sollecito riversamento del tributo in parola. Per le annualit 2021 e successive il TEFA e gli eventuali interessi e sanzioni sono versati dai contribuenti, secondo gli importi indicati dai comuni, utilizzando gli appositi codici tributo istituiti dallAgenzia delle Entrate. La struttura di gestione provveder poi al riversamento degli importi pagati alla provincia o citt metropolitana competente per territorio. Per gli anni di imposta fino al 2020, i versamenti di TEFA e TARI sono effettuati cumulativamente utilizzando i codici tributo relativi alla TARI, senza distinguere la parte relativa al TEFA. Per gli anni dimposta 2021 e successivi, gli importi dovuti a titolo di TEFA sono versati dai contribuenti, secondo quanto indicato dai comuni, distintamente dagli importi dovuti a titolo di TARI, utilizzando i nuovi codici tributi istituiti con la risoluzione n. 5/E del 18 gennaio 2021. Questi sono: TEFA , TEFN e TEFZ e vanno utilizzati tramite i modelli F24 e F24 enti pubblici. Possono essere utilizzati anche per il versamento di quanto dovuto a seguito dellattivit di controllo. In sede di compilazione del modello F24 i nuovi codici tributo sono esposti nella sezione IMU E ALTRI TRIBUTI LOCALI mentre in sede di compilazione del modello F24 EP, sono esposti nella sezione TARES-TARI
(Vedi risoluzione n. 5 del 2021)

Istituzione delle causali per il versamento dei contributi di spettanza della Cassa Nazionale di Previdenza ed Assistenza Forense
Martedì, 19 Gennaio , 2021
LAgenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 1/E dell11 gennaio 2021, ha istituito le causali per il versamento, tramite il modello F24, dei contributi previdenziali ed assistenziali dovuti dagli iscritti a favore della Cassa Nazionale di Previdenza ed Assistenza Forense.
(Vedi risoluzione n. 1 del 2021)

Istituzione del codice tributo per lutilizzo in compensazione del credito dimposta per ladeguamento degli ambienti di lavoro
Martedì, 19 Gennaio , 2021
Il decreto Rilancio, allarticolo 120, riconosce un credito dimposta pari al 60% delle spese sostenute nel 2020 per ladeguamento degli ambienti di lavoro, fino ad un massimo di 80 mila euro. A tal fine il Direttore dellAgenzia delle Entrate ha definito i criteri, le modalit ed i termini di applicazione, fruizione e cessione del credito dimposta. In particolare ha stabilito che i beneficiari sono tenuti a comunicare lammontare delle spese ammissibili entro il 31 maggio 2021. Il credito dimposta pu essere utilizzato esclusivamente in compensazione dal giorno lavorativo successivo alla corretta ricezione della relativa comunicazione e, in ogni caso, dal 1gennaio al 30 giugno 2021. I beneficiari possono decidere di cedere il credito a soggetti terzi, con facolt di successiva cessione. I cessionari utilizzano il credito dimposta esclusivamente in compensazione entro il 30 giugno 2021. Lutilizzo in compensazione avviene mediante modello F24 da presentare esclusivamente attraverso i servizi telematici delle Entrate. Per consentire ai beneficiari e agli eventuali cessionari lutilizzo in compensazione del credito dimposta lAgenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 2/E dell11 gennaio 2021, ha istituito il codice tributo 6918 denominato CREDITO DIMPOSTA PER LADEGUAMENTO DEGLI AMBIENTI DI LAVORO - Articolo 120 del decreto legge 19 maggio 2020 n. 34.
(Vedi risoluzione n. 2 del 2021)

Istituzione dei codici tributo per lutilizzo in compensazione dei crediti dimposta per investimenti in beni strumentali
Martedì, 19 Gennaio , 2021
Con la risoluzione n. 3/E del 13 gennaio 2021 lAgenzia delle Entrate ha istituito i codici tributo per lutilizzo in compensazione, tramite modello F24, dei crediti dimposta per investimenti in beni strumentali di cui alla legge n. 160/2019 e legge n. 178/2020. I codici tributo 6932, 6933 e 6934 sono relativi al credito dimposta per investimenti in beni strumentali di cui alla legge n. 160/2019. I codici tributo 6935, 6936 e 6937 riguardano, invece, i crediti dimposta investimenti in beni strumentali di cui alla legge 178/2020.
(Vedi risoluzione n. 3 del 2021)

Gestione delle proposte di transazione fiscale nelle procedure di composizione della crisi di impresa
Lunedì, 11 Gennaio , 2021

LAgenzia delle Entrate dedica la circolare n. 34/E del 29 dicembre 2020 alle procedure di composizione della crisi di impresa. Dopo lentrata in vigore, lo scorso 3 dicembre 2020, della legge n. 159/2020 che ha convertito, con modificazioni, il decreto legge n. 125/2020 lAmministrazione finanziaria si pronuncia sulle misure che hanno apportato modifiche agli articoli 180, 182-bis e 182-ter della legge fallimentare.
Scopo del documento fornire un adeguato supporto agli operatori del settore, agli imprenditori e ai professionisti sui quali gravano pesantemente anche le conseguenze della crisi epidemiologica da Covid-19 in corso.
La circolare intende fornire nuove istruzioni agli Uffici in materia di valutazione delle proposte di trattamento del credito tributario presentate dai contribuenti, nonch indicazioni in ordine ai rapporti con i rappresentanti dellimprenditore in stato di crisi e con il Commissario giudiziale. Nel documento trovano spazio anche le indicazioni in merito alla c.d. finanza esterna e al trattamento riservabile ai creditori strategici.

  1. INQUADRAMENTO NORMATIVO
  2. LAgenzia delle Entrate fornisce precisazioni in riferimento agli istituti della transazione fiscale, dellaccordo di ristrutturazione e del concordato preventivo.

    LIstituto della transazione fiscale

    Con il tempo la ratio della transazione fiscale si evoluta. Nata per tutelare gli interessi erariali e lazione amministrativa, finita per contemperare i predetti interessi con la salvaguardia della continuit aziendale e dei posti di lavoro. Le finalit dellistituto sono caratterizzate dallintento di trovare soluzioni condivise tra gli operatori economici e il Fisco al fine di consentire un equo contemperamento tra gli interessi dei primi e quelli erariali. La circolare - sinteticamente - riporta levoluzione della disciplina relativa alla transazione fiscale.
    Oggi la transazione fiscale costituisce un accordo transattivo tra Fisco e contribuente, collocato nellambito del concordato preventivo e degli accordi di ristrutturazione, che consente il pagamento in misura ridotta e/o dilazionata del credito tributario privilegiato, oltre che di quello chirografario.

    Nellordinamento tributario listituto della transazione fiscale ha consentito un parziale superamento del principio di indisponibilit del credito erariale. In origine la transazione era ammessa per i soli tributi iscritti a ruolo e trovava giustificazione nellesigenza di migliorare lattivit di riscossione dei tributi. Dal 2005 gli interventi legislativi susseguitisi hanno invece cercato di salvaguardare le attivit economiche ed i livelli occupazionali, potenziando gli strumenti di risoluzione concordata della crisi di impresa ed introducendo nella legge fallimentare gli accordi di ristrutturazione dei debiti ed il nuovo istituto della transazione fiscale previsto dallarticolo 146 Dlgs 9 gennaio 2006 n. 5.
    Il legislatore ha voluto cos allinearsi agli altri Paesi membri della Ue introducendo una nuova disciplina concorsuale per regolamentare le insolvenze e semplificare le procedure esistenti. Il tutto al fine di preservare, ove possibile, lesistenza dellimpresa e tutelare i creditori. Le leggi che si sono succedute dal 2006 hanno avuto il comun denominatore di favorire la conservazione dellimpresa e con essa dei posti di lavoro enfatizzando, al contempo, il ruolo, gli obblighi e le responsabilit dei professionisti incaricati di attestare la veridicit dei dati aziendali alla base del piano di risanamento.

    Laccordo di ristrutturazione del debito

    Con laccordo di ristrutturazione del debito gli imprenditori in possesso dei requisiti di fallibilit possono far fronte ad uno stato di difficolt. Questo istituto consente allimprenditore in stato di crisi di concordare con i creditori, che rappresentino almeno il 60% del totale, le modalit con le quali riportare lattivit aziendale in condizioni di normalit. I creditori non aderenti allintesa devono, tuttavia, essere soddisfatti integralmente./p>

    Perfezionato laccordo con i creditori, limprenditore deve depositare la documentazione e chiederne lomologazione al Tribunale. Alla domanda di omologa va allegata la relazione del professionista che attesta la veridicit dei dati aziendali e lattuabilit dellaccordo stesso come pure lintegrale pagamento dei creditori estranei. Laccordo viene pubblicato nel Registro delle imprese e diventa efficace dal giorno della sua pubblicazione. Da questo momento e per 60 giorni i creditori per titolo e causa anteriori alla data di pubblicazione non possono avviare o proseguire azioni cautelari o esecutive sul patrimonio del debitore, n acquisire, se non concordati, titoli di prelazione. Entro 30 giorni da detta pubblicazione, inoltre, i creditori possono proporre opposizioni e il Tribunale, decise queste ultime, procede allomologazione in camera di consiglio con decreto motivato.

    Il debitore pu chiedere che il dies a quo del divieto di iniziare o proseguire azioni cautelari o esecutive inizi a decorrere gi durante lespletamento delle trattative. Tale istanza deve essere pubblicata nel Registro delle imprese. In questo modo diventa operativo il divieto di avviare o proseguire azioni esecutive e cautelari, nonch di acquisire, coattivamente, titoli di prelazione. Dopo aver verificato la completezza della documentazione depositata, il Tribunale fissa con decreto ludienza entro il termine di 30 giorni dal deposito dellistanza, disponendo la comunicazione ai creditori della documentazione stessa. Nel corso delludienza, riscontrata la sussistenza dei presupposti per pervenire a un accordo di ristrutturazione dei debiti, dispone con decreto motivato il divieto di avviare o proseguire le azioni cautelari o esecutive e di acquisire titoli di prelazione se non concordati, assegnando un termine di non oltre 60 giorni per il deposito dellaccordo di ristrutturazione e della relazione redatta dal professionista. Espletato tale adempimento, inizier liter di omologa dellaccordo.

    In base allarticolo 182-bis della Legge Fallimentare (modificato dal Dl n. 125/2020) il Tribunale pu omologare laccordo anche in caso di mancanza di adesione da parte dellAmministrazione finanziaria, quando ladesione medesima decisiva ai fini del raggiungimento della percentuale minima di consensi. Il Tribunale chiamato a valutare, anche sulla base della relazione del professionista, se la proposta di soddisfacimento delle posizioni creditorie del fisco sia maggiormente conveniente rispetto allalternativa liquidatoria.

    Il concordato preventivo

    Il concordato preventivo una procedura concorsuale che pu essere utilizzata sia per superare lo stato di crisi (concordato in continuit) sia ai fini liquidatori (concordato liquidatorio). Si basa sullapprovazione della proposta del debitore da parte dei creditori. A differenza dellaccordo di ristrutturazione il concordato preventivo:

    • vincolante per tutti i creditori, compresi i dissenzienti;
    • consente di mantenere impregiudicati i diritti dei creditori nei confronti dei coobbligati, dei fideiussori del debitore e degli obbligati in via di regresso.

    La domanda di accesso alla procedura di concordato preventivo va proposta con ricorso al Tribunale del luogo in cui limpresa debitrice ha la sede principale. Il ricorso deve essere sottoscritto dal debitore o, se si tratta di impresa collettiva, dal legale rappresentante. Unitamente al ricorso il debitore deve presentare: una relazione, aggiornata, sulla situazione patrimoniale, economico e finanziaria dellimpresa; uno stato analitico ed estimativo delle attivit, lelenco nominativo dei creditori, dei titolari di diritti reali o personali su beni di propriet o in possesso del debitore; il valore dei beni e i creditori particolari degli eventuali soci illimitatamente responsabili; un piano contenente la descrizione analitica delle modalit e dei tempi di adempimento della proposta.
    Al piano e alla relativa documentazione va associata una relazione del professionista che attesti la veridicit dei dati aziendali e la fattibilit del piano medesimo.
    In caso di continuazione dellattivit aziendale il piano deve contenere anche unanalitica indicazione di costi e ricavi attesi dalla prosecuzione dellattivit, delle risorse finanziarie necessarie e delle relative modalit di copertura; al professionista spetta il compito di attestare con una relazione che la prosecuzione dellattivit prevista dal piano di concordato funzionale al miglior soddisfacimento dei creditori.

    La domanda di concordato va pubblicata nel Registro delle imprese entro il giorno successivo al deposito. Da tale momento:

    • i creditori non possono iniziare o proseguire n azioni esecutive n azioni cautelari contro il patrimonio del debitore;
    • si sospende il computo della prescrizione e le decadenze non si verificano;
    • i creditori non possono acquisire diritti di prelazione, se non autorizzati dal giudice;
    • le ipoteche giudiziali iscritte nei 90 giorni che precedono la pubblicazione del ricorso nel Registro delle imprese sono inefficaci rispetto ai creditori il cui titolo si sia formato anteriormente al concordato.

    Nel periodo intercorrente tra il deposito della domanda e il decreto di ammissione, il debitore potr compiere tutti gli atti di ordinaria amministrazione per la gestione dellimpresa, nonch gli atti urgenti di straordinaria amministrazione autorizzati dal Tribunale.

    Qualora il ricorso venga considerato ammissibile, il Tribunale decreta lapertura della procedura di concordato preventivo e conseguentemente:

    • individua il giudice delegato;
    • ordina la convocazione dei creditori non oltre 120 giorni dal provvedimento di ammissione e stabilisce il termine entro cui effettuare la comunicazione per la loro adunanza;
    • nomina il Commissario Giudiziale;
    • stabilisce il termine, non superiore a 15 giorni, entro il quale il ricorrente deve depositare nella cancelleria del Tribunale il 50% delle spese necessarie per lintera procedura, ovvero la minor somma determinata dal giudice, comunque non inferiore al 20% della spesa;
    • ordina al ricorrente di consegnare al Commissario Giudiziale, entro 7 giorni, una copia informatica o su supporto analogico delle scritture contabili e fiscali obbligatorie.

    Al Commissario Giudiziale spetta il compito di redigere linventario del patrimonio del debitore come pure una relazione particolareggiata sulle cause del dissesto, sulla condotta del debitore, sulle proposte di concordato e sulle garanzie offerte ai creditori. Tale relazione deve essere depositata in cancelleria almeno 45 giorni prima delladunanza dei creditori. In questo documento il Commissario deve illustrare le utilit che, in caso di fallimento, possono essere apportate dalle azioni risarcitorie, recuperatorie o revocatorie che potrebbero essere promosse nei confronti di terzi. Con una relazione integrativa il Commissario tenuto a pronunciarsi anche in merito alle eventuali proposte concorrenti; la stessa va depositata in cancelleria e comunicata ai creditori almeno 10 giorni prima delladunanza. Questa relazione contiene, di regola, una particolareggiata comparazione tra tutte le proposte depositate.

    In sede di adunanza il Commissario Giudiziale illustra la sua relazione e la proposta definitiva del debitore. La proposta deve essere approvata dalla maggioranza dei crediti ammessi al voto e, qualora siano previste diverse classi di creditori, la maggioranza va calcolata anche sul numero delle classi. Dopo lapprovazione dei creditori segue lomologazione del Tribunale. In caso contrario, il Tribunale dichiara inammissibile la proposta di concordato e dichiara il fallimento del debitore. Lomologazione del giudice deve avvenire entro 9 mesi dalla presentazione del ricorso.

    Per approvare il piano proposto dal ricorrente il Dl 125/2020 ha modificato larticolo 180, quarto comma, della Legge Fallimentare disponendo la possibilit per il Tribunale di omologare il concordato preventivo anche in caso di mancanza di voto da parte dellAmministrazione finanziaria quando:

    1. ladesione determinante ai fini del raggiungimento delle maggioranze richieste;
    2. la proposta di soddisfacimento dei crediti della predetta amministrazione appaia, anche sulla base delle risultanze della relazione del professionista, pi conveniente rispetto allalternativa liquidatoria;

    Al Commissario Giudiziale spetta poi il compito di controllare che lesecuzione del piano avvenga nei termini previsti e, in caso di inadempimento del debitore, deve informarne il Tribunale. Ci deve avvenire, in particolare, qualora lo stesso Commissario accerti che: il debitore ha occultato parte dellattivo; ha dolosamente omesso uno o pi crediti; commesso frodi o esposto passivit insussistenti. Notiziare il Tribunale di questi eventi consente di dare avvio al procedimento che porta alla revoca del concordato. Il Tribunale provvede con decreto e dichiara il fallimento del debitore con contestuale sentenza.

  3. IL RUOLO DEL PROFESSIONISTA ATTESTATORE
  4. Negli anni il Legislatore ha riconosciuto un ruolo sempre pi rilevante al professionista attestatore precisando le competenze tecniche e i requisiti che deve avere nonch i contenuti della relazione di attestazione. La ratio dellattestazione quella di tutelare terzi e creditori, soprattutto se estranei al piano di risanamento. Il ruolo dellattestatore determinante in quanto deputato a rafforzare la credibilit degli impegni assunti dal debitore mediante il piano che devono essere tesi al risanamento dellimpresa. La relazione di attestazione, in seguito alle modifiche del Dl 125/2020, uno degli elementi di cui pu avvalersi il Tribunale per omologare il concordato preventivo o laccordo di ristrutturazione, anche in mancanza, rispettivamente, del voto o delladesione del Fisco.

    Per esercitare la funzione attestativa fondamentale il requisito dellindipendenza ma anche il possesso di competenze professionali per le valutazioni prospettiche di convenienza e di sostenibilit del piano industriale o di risanamento. Il professionista attestatore svolge un ruolo centrale, da assolvere con rigore, competenza e trasparenza.

    Il requisito dellindipendenza

    Il decreto Sviluppo (Dl n. 83/2012) ha introdotto il requisito dellindipendenza dellattestatore. Il professionista attestatore non deve essere legato allimpresa n da rapporti di natura personale, n da rapporti di natura professionale tali da comprometterne lindipendenza di giudizio. Lindipendenza non pu essere intesa in senso meramente formale ma assicurata dal punto di vista sostanziale. Solo cos si garantisce lautonomia di giudizio e lindipendenza economica dellattestatore rispetto al debitore. Per corroborare questultimo principio opportuno, ad esempio, che il compenso per lattestatore sia determinato al momento dellaccettazione dellincarico e la sua corresponsione sia precisamente calendarizzata.
    Lindipendenza pu essere messa in discussione in presenza di eventuali accordi negoziali che subordinano il pagamento del corrispettivo al rilascio di un giudizio positivo del piano o allintervenuta omologa del Tribunale. bene ricordare che lasseverazione del professionista una prestazione di mezzi e non di risultato, dunque, incompatibile con la presenza di premi di risultato.

    Le conseguenze del mancato rispetto del requisito dellindipendenza

    Qualora nel corso del procedimento per lammissione al concordato preventivo o di omologazione dellaccordo il Tribunale accerti il difetto del presupposto dellindipendenza, nonostante il professionista abbia rilasciato lattestazione, oltre alle conseguenze civili e penali che ricadono sullaccertatore, viene minata la legittimit della procedura compositiva. Se la mancanza dellindipendenza emerge in sede di ammissione al concordato preventivo o di omologazione dellaccordo, la relazione di attestazione potr essere invalidata dal giudice e dichiarata priva di efficacia. Anche attraverso limpugnazione del decreto di omologazione potr essere rilevata lassenza dellindipendenza. Se gli Uffici venissero a conoscenza della mancanza di questo requisito in capo allattestatore, dovranno segnalarlo al Tribunale ignorando il contenuto della proposta.

    Le attivit propedeutiche allattestazione

    La relazione di attestazione deve contenere un nucleo minimo di riscontri ed informazioni. La circolare elenca sinteticamente gli elementi che la predetta relazione deve contenere. Lattestatore, in primis, chiamato a verificare la veridicit dei dati aziendali. Leventuale presenza di presidi finalizzati al controllo interno e allindividuazione di rischi aziendali costituisce un elemento atto a favorire il giudizio di attendibilit dei dati contenuti nel piano di attestazione. Tale attivit richiede unanalisi dei dati contabili dellazienda ma non basta. Lattestatore deve vagliare la veridicit dei dati raccolti nel piano, di quelli contenuti nella documentazione allegata allo stesso e degli elementi necessari alla sua predisposizione. La validazione delle informazioni patrimoniali, economiche e finanziarie, che rappresentano i dati di partenza del programma di risanamento o liquidazione, rappresenta una forma di garanzia volta ad attestare che le stesse siano attendibili ed in grado di fornire un quadro fedele della situazione aziendale. Nella relazione di attestazione dovranno trovar posto tutti i riscontri effettuati. In merito alla fattibilit tecnico-finanziaria del piano, un passaggio centrale rappresentato dalla diagnosi delle cause della crisi di impresa. Lattestatore, basandosi sul contenuto del piano sottoposto al suo giudizio, dovr accertare che i fattori di criticit siano stati individuati e che sia possibile superarli.

    La relazione di attestazione deve indicare gli strumenti diagnostici utilizzati per evidenziare la crisi, perch solo una corretta diagnosi consente di valutare se la strategia proposta nel piano possa essere efficace.
    Sulla fattibilit del piano ha fondamentale importanza la sussistenza di specifiche analisi condotte dallattestatore sulle ipotesi poste a fondamento della strategia di risanamento. Ipotesi evidenziate nel piano medesimo. Qualora sia prevista la liquidazione del patrimonio aziendale la relazione deve illustrare il metodo utilizzato per stimare il valore di realizzo dei cespiti. Se, invece, i piani prevedono la continuazione dellattivit di impresa va verificato che laction plan predisposto dal management specifichi le condizioni per la sua attuazione. Particolare attenzione deve essere posta a quelle situazioni in cui i risultati prospettati siano migliori di quelli storicamente conseguiti o, addirittura, superiori. In questi casi lattestatore chiamato a corroborare la realisticit delle ipotesi formulate.

  5. VALUTAZIONE DELLA PROPOSTA DI TRATTAMENTO DA PARTE DELLUFFICIO
  6. Il Legislatore ha previsto che il Tribunale pu omologare il concordato preventivo o laccordo di ristrutturazione pur in mancanza, rispettivamente, del voto o delladesione dellAmministrazione finanziaria. Ci, quando ritenga che, sulla base delle risultanze della relazione del professionista attestatore, la proposta dellimprenditore sia migliorativa rispetto allipotesi liquidatoria. Assume quindi particolare rilevanza la relazione di attestazione che quando ricomprende le informazioni necessarie in grado di far acquisire agli Uffici indicazioni finalizzate a garantire un approccio uniforme allattivit di valutazione delle proposte di trattamento dei crediti tributari.

    Le valutazioni da svolgere nel concordato preventivo

    Dalla relazione del professionista, previamente attestata, deve emergere che la proposta concordataria sia maggiormente satisfattiva dei crediti tributari e previdenziali, allesito della comparazione tra il pagamento proposto con la domanda di concordato e quanto ricavabile nellalternativa liquidatoria. A tal fine lattestazione dovr tener conto anche del maggior apporto patrimoniale generato dagli investimenti in caso di continuit aziendale o dallesito dellattivit liquidatoria. Il Commissario Giudiziale tenuto a valutare la proposta formulata e il piano, nonch la loro convenienza rispetto allipotesi liquidatoria. Nel caso in cui il Commissario formuli un giudizio positivo sulla proposta di concordato, leventuale diniego dellUfficio dovr essere adeguatamente motivato sulla base di elementi chiari, oggettivi e verificabili.

    Le valutazioni da svolgere per gli accordi di ristrutturazione

    Nel caso degli accordi di ristrutturazione, a seguito delle modifiche apportate dal decreto legge n. 125/2020, lattestazione del professionista deve riguardare non solo la veridicit dei dati aziendali e lattuabilit dellaccordo, ma anche la convenienza del trattamento proposto rispetto allalternativa liquidatoria. Di fatto il professionista effettua una valutazione comparativa simile a quella prevista per il concordato preventivo.

    Il giudizio di manifesta inattendibilit

    Sia nel concordato preventivo che nellaccordo di ristrutturazione dei debiti gli Uffici, oltre ad operare un confronto con gli altri creditori per verificare il rispetto del divieto di trattamento deteriore dellerario, al fine di valutare la proposta di transazione fiscale, sono chiamati ad esaminare il requisito della maggior convenienza economica di tale proposta rispetto allalternativa liquidatoria. LUfficio deve pertanto confrontare limporto che lerario pu percepire sulla base della proposta e quello realizzabile con la liquidazione giudiziale dellimpresa.
    Nel formare il proprio convincimento gli Uffici dovranno far riferimento agli elementi esposti nel piano attestato dal professionista indipendente e, nel caso di concordato preventivo, anche a quanto attestato e verificato dal Commissario Giudiziale, potendo disattenderne le rispettive risultanze solo allorquando le ritengano manifestamente non attendibili o non sostenibili. In tal caso gli Uffici devono motivare il giudizio di manifesta inattendibilit o insostenibilit elencando i dati e le prospettazioni contenute nel piano ritenuti non attendibili. Gli esiti delle valutazioni devono essere comunicati al contribuente per consentire di esaminare le criticit rilevate.
    Qualora in sede di esame della documentazione esibita a supporto delle proposte dovessero emergere carenze o criticit, gli Uffici dovranno confrontarsi al pi presto con il contribuente per pervenire ad una soluzione condivisa. Leventuale contestazione del piano del professionista attestatore deve basarsi su elementi che ne dimostrino la manifesta infondatezza.

    La condotta del contribuente

    Il contribuente non deve tenere una condotta che possa inficiare o pregiudicare la valutazione della convenienza della proposta di trattamento del credito.

    Attivit distrattive o decettive

    Le attivit distrattive o decettive del contribuente possono influenzare liter di valutazione della proposta. Queste, da un lato incidono sulla veridicit dei dati relazionati, dallaltro causano una sottostima delle attivit, una loro sottrazione fraudolenta, o una sovrastima delle passivit. Potrebbe accadere che prima di attivare le procedure di composizione della crisi il contribuente abbia simulato la cessione di asset aziendali, compiuto atti liberali come la remissione del debito, perfezionato operazioni di riorganizzazione aziendale per trasferire nel proprio patrimonio personale poste dellattivo, utilizzato fatture per operazioni inesistenti al fine di creare costi a carico dellimpresa. Tali condotte saranno segnalate alle autorit competenti; in caso di concordato preventivo al Commissario Giudiziale che potr attivare il procedimento di revoca.

    Precedenti fiscali del contribuente

    In genere i precedenti fiscali del contribuente non sono esaminati in sede di valutazione della proposta. Tuttavia, eventuali condotte riconducibili ad una sistematica e deliberata violazione di obblighi fiscali, pur non assumendo autonoma rilevanza, dovranno rientrare nellambito di valutazione della proposta.

    Fattispecie di frode

    In caso di condotte frodatorie o fraudolente sar necessario, in sede di valutazione della proposta di trattamento del credito tributario, ampliare lambito oggettivo delle attivit di valutazione da porre in essere, che non dovranno limitarsi ad analisi di tipo campionario, poich la gravit dei comportamenti pregressi deve portare a ritenere le esigenze di tutela dellinteresse erariale prevalenti rispetto alla speditezza della procedura.
    Nel caso, ad esempio, di un contribuente gi protagonista di schemi fraudolenti basati sullutilizzo di fatture per operazioni inesistenti ricevute da soggetti non residenti, che propone un piano di risanamento basato sulla presenza di finanza proveniente da uno Stato estero, gli Uffici dovranno assicurarsi che il soggetto finanziatore non sia collegato alla precedente frode n riconducibile alla sfera soggettiva del contribuente, perch vi il pericolo che il dissesto possa essere sanato con disponibilit di origine delittuosa.
    In questi casi gli Uffici devono, attraverso complesse procedure di cooperazione amministrativa in ambito internazionale, effettuare ponderate valutazioni che potrebbero non corrispondere alle esigenze di celerit della procedura di composizione della crisi di impresa. In ogni caso i provvedimenti di accoglimento o diniego devono essere assunti e motivati in ordine alla maggiore o minore convenienza economica della stessa.

    Il ruolo della finanza esterna

    Sia in caso di concordato preventivo che di accordo di ristrutturazione la presenza di finanza esterna, ossia di risorse economiche esterne allimprenditore, particolarmente importante in sede di verifica della convenienza della proposta di transazione fiscale. Parliamo di disponibilit finanziarie estranee al patrimonio dellimpresa in crisi che possono essere utilizzate per il soddisfacimento delle pretese creditorie. Tali risorse esterne sono indissolubilmente legate alla risoluzione concordata della crisi e non possono essere in caso di mancato raggiungimento dellaccordo.

    Il fattore temporale nella dilazione del debito tributario e le percentuali di ristoro

    In merito al fattore temporale nella dilazione del debito tributario nellambito del concordato preventivo, non consigliabile affidarsi a schemi generalizzati, piuttosto occorre prestare attenzione ad ogni fattispecie. Se da una parte un maggior orizzonte temporale incrementa laleatoriet della stima, in taluni casi potrebbe giocare a favore. Pensiamo ai casi in cui lazienda ha stipulato contratti attivi di lunga durata o ha da poco avviato la commercializzazione di un bene tutelato da un brevetto registrato che garantir diritti di esclusiva o, ancora, ad imprese titolari di licenze e concessioni la cui utilit economica destinata a durare nel tempo.

    La variet delle situazioni realizzabili fa s che nessuna tempistica debba, aprioristicamente, ritenersi accettabile o inaccettabile poich molti fattori come lentit del debito, leconomicit dellofferta, lexpertise e il know-how dellimpresa potrebbero consentire di valutare positivamente anche proposte di pagamento dilazionate su archi temporali molto dilatati.
    LUfficio dovr valutare la probabilit di successo del progetto di risanamento presentato. bene evitare che il raggiungimento dellintesa sia subordinato al rispetto di tempistiche e modalit di adempimento particolarmente onerose per il contribuente che potrebbero essere impossibili da rispettare. A tal fine preferibile considerare i flussi di cassa in entrata dellimpresa in crisi.

    Nel valutare il piano di pagamento gli Uffici dovranno considerare il lasso temporale per lassolvimento del debito tributario che pu essere caratterizzato da un rateizzazione in dieci esercizi o da una percentuale di ristoro.
    In merito allaccordo di ristrutturazione non possono considerarsi automaticamente ostative eventuali clausole volte ad estendere gli effetti remissori della transazione a favore dei coobbligati. Potranno essere valutate le proposte contenenti clausole che estendono a soci illimitatamente responsabili gli effetti dellaccordo di ristrutturazione.

  7. I CREDITORI STRATEGICI
  8. Nel concordato preventivo trova applicazione il principio del trattamento non deteriore per lerario. Tale principio vale anche nellambito dellaccordo di ristrutturazione dei debiti. Le uniche ipotesi in cui pu riconoscersi, eccezionalmente, un trattamento deteriore per lerario, sono quelle caratterizzate dalla presenza di creditori a valenza strategica. Nelle procedure di gestione della crisi di impresa la legge fallimentare ammette un trattamento preferenziale in favore dei creditori strategici ritenuti tali in funzione dellimprescindibilit del loro apporto ai fini della continuit aziendale. La strategicit del creditore dovr essere giustificata sulla base di elementi oggettivi e concreti.

  9. CONCLUSIONI

La crisi dovuta al Covid-19 potrebbe dar luogo ad un uso maggiore degli istituti volti alla definizione concordata della crisi dimpresa e, in particolare, agli accordi di ristrutturazione ed ai concordati preventivi.


(Vedi circolare n. 34 del 2020)

Gestione degli interpelli che involgono anche questioni tecniche di competenza di altre Amministrazioni e determinazione dei termini per leffettuazione dei controlli sui crediti agevolativi
Sabato, 9 Gennaio , 2021

Con la circolare n. 31/E del 23 dicembre 2020 lAgenzia delle Entrate fornisce specifiche indicazioni sulla gestione degli interpelli, a seguito di numerose richieste di chiarimenti. I contribuenti hanno la possibilit di avvalersi di tale istituto al fine di verificare la spettanza o meno di benefici fiscali connessi all'applicazione di disposizioni agevolative per le quali si rende necessario acquisire il preventivo parere tecnico di altre amministrazioni od enti su profili non strettamente fiscali. Le istanze per le quali si sollecita una pronuncia dellAmministrazione finanziaria riguardano quelle aventi ad oggetto questioni di rilevanza extra-fiscale e, in particolare, la definizione delle attivit ammissibili allagevolazione fiscale e la riconducibilit di quelle prospettate con linterpello tra quelle di ricerca e sviluppo e quelle di ricerca, sviluppo, innovazione e design.

Istanze di interpello aventi ad oggetto fattispecie di rilevanza pluridisciplinare

In merito alla disciplina degli interpelli lAgenzia delle Entrate fa una prima distinzione tra i nuovi interpelli qualificatori ai fini fiscali di una determinata fattispecie e linterpello ordinario. Entrambi non possono avere ad oggetto accertamenti di tipo tecnico. Nella circolare n. 9/E/2016 lAmministrazione finanziaria ha richiamato la volont del legislatore di escludere dallarea dellinterpello tutte quelle ipotesi che, alle finalit dellistituto ed alle regole istruttorie di lavorazione delle istanze, sono caratterizzate dalla necessit di espletare attivit istituzionalmente di competenza di altre amministrazioni, enti o soggetti dallAgenzia delle Entrate che presuppongono competenze tecniche diverse da quelle fiscali. La stessa circolare, tuttavia, in merito alla disciplina dellinterpello qualificatorio, fa salva la possibilit per il fisco di raggiungere con gli interlocutori istituzionali accordi di collaborazione alla luce dei quali, in caso di istanze di interpello che presuppongono accertamenti tecnici, lAgenzia possa attivarsi al posto del contribuente per ottenere il preliminare parere tecnico. In relazione alla possibilit di qualificare una determinata attivit di ricerca e sviluppo come agevolabile, lAmministrazione finanziaria legittimata ad acquisire le informazioni utili attraverso il confronto con il Ministero dello Sviluppo Economico.
Al fine di agevolare la gestione comune delle questioni di rilevanza pluridisciplinare (tributarie e tecniche) lAgenzia ritiene necessario modulare le modalit di gestione delle istanze di interpello dintesa col Ministero dello Sviluppo Economico.
Le istanze di interpello che hanno ad oggetto esclusivamente la riconducibilit di una determinata attivit nellambito applicativo della disciplina agevolativa, configurando una richiesta di parere tecnico, sono escluse dallarea di applicazione dellinterpello perch listruttoria richiede competenze tecniche non fiscali di competenza di altre amministrazioni. LAgenzia precisa che le istanze di interpello che concernono sia lammissibilit delle attivit al beneficio, sia questioni di carattere fiscale sono oggetto di diversa valutazione a seconda che il contribuente alleghi il propedeutico parere del competente organo sullinquadramento tecnico dellattivit, oppure, non alleghi alcun parere. Nel primo caso listanza deve essere considerata ammissibile e istruita secondo le ordinarie modalit operative indicate dallarticolo 11 dello Statuto del contribuente. Nel secondo caso, invece, lassenza del parere tecnico comporter una risposta solo di tipo fiscale per cui, in assenza di ulteriore vizi di inammissibilit dello stesso (come, ad esempio, lassenza di dubbio interpretativo), si proceder ad istruire la relativa risposta secondo le ordinarie modalit operative. Ad analoghe conclusioni deve giungersi anche nel caso di istanze aventi ad oggetto esclusivamente questioni di carattere fiscale, fermo restando che in entrambe le ipotesi, in assenza di parere tecnico, la risposta fornita assumer acriticamente gli elementi rappresentati dal contribuente in ordine ai profili di carattere tecnico (non fiscali).
Le considerazioni esposte valgono anche in relazione allistruttoria delle istanze presentate dai soggetti che aderiscono al regime delladempimento collaborativo e delle istanze di interpello sui nuovi investimenti. In questultimo caso, qualora in base al Piano di investimenti che costituisce oggetto dellistanza, linvestitore sollevi questioni che presuppongono laccertamento dellammissibilit al beneficio fiscale di determinati atti o attivit, listanza di interpello dovr essere accompagnata dal parere rilasciato dalla diversa Autorit competente o, nei casi in cui lagevolabilit non sia oggetto di dubbi da parte dellinvestitore, come gi rappresentato, la risposta sar resa assumendo anche in tale ipotesi acriticamente gli elementi rappresentati dal contribuente in ordine ai profili di carattere tecnico (non fiscali).

Le indicazioni contenute nel paragrafo precedente saranno applicabili alle istanze presentate a partire dalla data di pubblicazione della circolare, dovendosi ritenere superati i chiarimenti forniti con i precedenti documenti di prassi.
Le considerazioni sopra illustrate si riferiscono a tutte le istanze di interpello in materia agevolativa che presuppongono conoscenze di natura tecnica, giuridica e/o fattuale, non di competenza delle Entrate; pertanto, oltre alle istanze aventi ad oggetto il credito d'imposta per attivit di ricerca e sviluppo, i presenti chiarimenti rilevano anche per:

  • il credito d'imposta ricerca, sviluppo, innovazione e design;
  • il credito d'imposta per investimenti in beni strumentali materiali tecnologicamente avanzati e in beni strumentali immateriali funzionali ai processi di trasformazione 4.0;
  • il credito dimposta formazione 4.0;
  • il credito d'imposta per gli investimenti nel Mezzogiorno;
  • gli incentivi agli investimenti in start up innovative anche se operano con strumenti diversi dal credito dimposta;
  • credito dimposta per le attivit di consulenza relative al processo di quotazione delle PMI.
Termini per il controllo dei crediti di imposta ricerca e sviluppo

Come anticipato molte richieste di chiarimenti hanno riguardato la sussistenza delle condizioni di spettanza del credito dimposta ricerca e sviluppo. Nei casi in cui a seguito dei controlli sia accertato che le attivit/spese sostenute non siano ammissibili a tale credito dimposta si configura unipotesi di utilizzo di un credito inesistente per carenza totale o parziale del presupposto costitutivo ed il relativo atto di recupero dovr essere notificato entro il 31 dicembre dellottavo anno successivo a quello del relativo utilizzo in compensazione, non rilevando ai fini della violazione lesposizione del credito nella dichiarazione annuale. Se, ad esempio, il controllo verte sullesistenza del credito dimposta maturato nel periodo dimposta 2015, indicato nella dichiarazione del 2016 e utilizzato in compensazione nel 2017, gli Uffici potranno procedere alle operazioni di verifica entro lottavo anno successivo a quello del relativo utilizzo in compensazione, e, qualora riscontrino che il credito utilizzato inesistente per mancanza dei presupposti costitutivi, dovranno notificare latto di recupero entro il 31 dicembre 2025. In tal caso gli Uffici, ricorrendone le condizioni, potranno procedere al recupero del credito dimposta inesistente anche senza la previa acquisizione del parere tecnico del Mise.
Nelle ipotesi di contestazione di crediti inesistenti trova applicazione la sanzione dal 100 al 200% della misura dei crediti stessi e non si applica la definizione agevolata. Il contribuente pu beneficiare del ravvedimento, anche successivamente alla constatazione della violazione, ma comunque prima che sia stato notificato latto di recupero e i competenti Uffici, in caso dimanifesta sproporzione tra lentit del tributo cui la violazione si riferisce e la sanzione, potranno applicare la predetta sanzione riducendo sino la stessa alla met del minimo edittale.


(Vedi circolare n. 31 del 2020)

Nozione di mercato regolamentato rilevante nella normativa in materia di imposte sui redditi
Sabato, 9 Gennaio , 2021

LAgenzia delle Entrate dedica la circolare n. 32/E del 23 dicembre 2020 alla nozione di mercato regolamentato in materia di imposte sui redditi e fornisce una serie di chiarimenti. Il documento di prassi amministrativa fa una panoramica sulle diverse definizioni riportate nella circolare 24 giugno 1998 n. 165/E, nella circolare 26 ottobre 1999 n. 207/E e nella pi recente circolare 16 giugno 2004 n. 26/E alla luce delle riforme che hanno interessato il mercato dei capitali italiano.

Nel definire i mercati regolamentati, ai fini fiscali, si fa riferimento a quelli autorizzati dalla Consob e a quelli riconosciuti dallEsma. I mercati esteri, invece, possono essere riconosciuti dalla Consob sulla base di accordi stipulati con le corrispondenti autorit estere. Un mercato regolamentato di un Paese non appartenente allOcse non pu qualificarsi come mercato regolamentato ai fini fiscali interni. stato sollevato il dubbio che a seguito del recepimento della direttiva Mifid lintroduzione della nuova definizione di mercato regolamentato contenuta nel TUF consentirebbe di qualificare i mercati situati in Paesi non appartenenti allOcse come mercati regolamentati, in quanto gli stessi rispetterebbero tutti i requisiti richiesti da tale definizione. La circolare rammenta che la direttiva Mifid2, recepita nel nostro ordinamento nel 2018, ha introdotto una nuova categoria di sede di negoziazione, gli Organised Trading Facility (OTF), in modo da assicurare che tutti gli scambi che avvengono con modalit organizzate siano condotti in sedi regolamentate, vigilate e pienamente trasparenti. Pertanto, nella definizione di sede di negoziazione del TUF rientrano attualmente i mercati regolamentati, i sistemi multilaterali di negoziazione (MTF) e i sistemi organizzati di negoziazione (OTF).

In merito alle caratteristiche dei mercati regolamentati esteri e dei sistemi multilaterali lAgenzia conferma limpostazione della bozza di circolare messa in pubblica consultazione fino allo scorso 14 settembre. Viene confermata la assimilazione dei MTF ai mercati regolamentati del TUF. Lelemento comune che caratterizza i mercati regolamentati in senso proprio e i sistemi multilaterali di negoziazione rappresentato dal regolamento, ossia un insieme di regole predeterminate di negoziazione. Ai fini delle imposte sui redditi ci che rileva lesistenza di regole definite per la formazione dei prezzi.
Lesistenza di prezzi ufficiali consente di equiparare, ai fini delle imposte sui redditi, la nozione di sistema multilaterale di negoziazione a quella di mercato regolamentato. In entrambi i casi, infatti, il prezzo delle partecipazioni quotate o negoziate pu essere stabilito sulla base di valori oggettivamente rilevabili. Lequiparazione ai mercati regolamentati non pu essere estesa anche ai sistemi organizzati di negoziazione (OTF). Ci in quanto, mentre gli MTF sono caratterizzati da regole non discrezionali di interazione degli interessi di negoziazione, gli OTF sono caratterizzati dalla discrezionalit delle scelte del gestore. Il documento di prassi amministrativa evidenzia casi particolari nei quali lassimilazione tra mercati regolamentati e sistemi multilaterali di negoziazione non pu essere prevista, come nel caso delle agevolazioni fiscali in favore delle start up innovative che sono poi state estese anche alle PMI innovative. Nel caso delle start up innovative la norma stessa che le esclude dagli incentivi fiscali se le azioni sono quotate oltre che nei mercati regolamentati anche nei MTF. Per quanto concerne, viceversa, le PMI, esse si considerano innovative a condizione che le loro azioni non siano quotate in un mercato regolamentato. A differenza delle start up, le PMI si considerano innovative anche se le loro azioni sono quotate in un MTF, con la conseguenza che dette societ possono fruire anche della disciplina fiscale di natura agevolativa. evidente che questo un caso in cui lequiparazione tra MTF e mercato regolamentati non pu operare. La quotazione delle azioni di tali imprese in un sistema multilaterale di negoziazione non fa venir meno la qualificazione di PMI innovative. Considerando che levoluzione dei mercati avvenuta in un rilevante intervallo di tempo i contribuenti possono aver fatto legittimo affidamento nella definizione di mercati regolamentati contenuta nei precedenti documenti di prassi. Al riguardo, ai sensi dellarticolo 10, comma 2, dello Statuto del contribuente non sono irrogate sanzioni n richiesti interessi moratori al contribuente.


(Vedi circolare n. 32 del 2020)

Quesiti - Ravvedimento operoso - Art. 13 Dlgs n. 472/1997
Sabato, 9 Gennaio , 2021

LAgenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 82/E del 24 dicembre 2020, risponde ad una serie di quesiti sullistituto del ravvedimento operoso disciplinato dallarticolo 13 Dlgs. n. 472/1997. I chiarimenti concernono: la tardiva trasmissione della dichiarazione dei redditi da parte dei soggetti incaricati della presentazione in via telematica, la presentazione di una dichiarazione integrativa in caso di omessa dichiarazione di un reddito, la dichiarazione omessa con eccedenza dimposta o dalla quale emerga, contestualmente, unimposta a credito e unimposta a debito, omessa presentazione del quadro RW ed omessa compilazione del quadro RW da parte di contribuenti con immobili e/o attivit finanziarie allestero per i quali dovuta lIvie e/o lIvafe.

In merito ai quesiti posti lAgenzia risponde affermando che:

  • tanto la tardiva quanto lomessa trasmissione delle dichiarazioni da parte dei soggetti incaricati della presentazione in via telematica punita con la sanzione amministrativa da 516,46 a 5.164,57 euro. Mancando una previsione che attenui la risposta sanzionatoria in caso di inoltro della dichiarazione da parte dei soggetti incaricati oltre il termine normativamente previsto, si dellavviso che la specifica sanzione a carico dellintermediario possa essere ridotta alla met, se la dichiarazione viene trasmessa con un ritardo non superiore a 30 giorni. Inoltre la sanzione pu essere ulteriormente ridotta ai sensi dellart. 13 del Dlgs n. 472/1997. Alla luce del principio del favor rei lAmministrazione precisa, inoltre, che la disposizione in esame trova applicazione anche con riguardo alle violazioni pregresse, semprech al 1gennaio 2016 non sia gi divenuto definitivo il provvedimento di irrogazione della sanzione.
  • In merito al trattamento sanzionatorio da adottare a seguito dellutilizzo in compensazione di crediti Iva inesistenti, gi recuperati in ambito accertativo e sanzionati per illegittima detrazione e infedele dichiarazione, lAgenzia fa riferimento alla risoluzione n. 36/E/2018 che ha chiarito che laddove il credito inesistente da eccedenze dimposta sia stato esposto in dichiarazione e successivamente utilizzato, si deve procedere unicamente con lemissione degli atti tipici di accertamento in rettifica della dichiarazione, da notificarsi entro gli ordinari termini di decadenza, con applicazione della sanzione per infedele dichiarazione. Detta sanzione [...] assorbe sia quella dellomesso versamento del tributo che quella per la compensazione di crediti inesistenti. Analoghe considerazioni trovano applicazione anche al caso prospettato dal soggetto istante. Dunque, nellambito della regolarizzazione della violazione di infedele dichiarazione, fermo restando il versamento del minor credito utilizzato nel modello F24 e del maggior debito emergente dalla dichiarazione integrativa (con i relativi interessi), le compensazioni successivamente eseguite assumono legittimit. Di conseguenza, oltre alla sanzione per infedele dichiarazione, non deve essere ravveduta anche quella per la compensazione di crediti inesistenti.
  • Solo la presentazione di una dichiarazione integrativa interamente a favore del contribuente non soggetta ad alcuna sanzione. Qualora, invece, la dichiarazione integrativa sia presentata per correggere errori od omissioni sia a favore che a sfavore del contribuente ed il risultato finale della stessa sia comunque rappresentato da un maggior credito, dovuta la sanzione amministrativa da 250 a 2.000 euro. Le medesime considerazioni valgono anche se il contribuente ha erroneamente tassato, in via ordinaria, una canone di locazione da assoggettare al regime della cedolare secca. In tale ipotesi, se il contribuente ha tenuto un comportamento coerente con la volont di optare per tale regime e lintegrazione limitata a questo elemento, non dovuta alcuna sanzione.
  • Per il riconoscimento del credito emergente dalla dichiarazione omessa, il contribuente comunque tenuto a presentare istanza di rimborso. Se, invece, lo stesso credito riportato nella dichiarazione successiva, validamente presentata, ai fini del riconoscimento dello stesso tornano applicabili i chiarimenti contenuti nella circolare n. 21/E/2013.
  • LAgenzia precisa che non possibile procedere alla compensazione tra eccedenze dimposta a credito e a debito emergenti, contestualmente, da una dichiarazione omessa. Il recupero delleccedenza a credito - secondo le modalit riportate nel punto precedente - consentito previo riscontro da parte dellAgenzia delleffettivit sostanziale della stessa. A tal fine pu essere richiesto al contribuente di produrre la documentazione contabile ed extracontabile necessaria al riscontro.
  • In riferimento alla tardiva presentazione del modulo RW si confermano i chiarimenti forniti con la circolare n. 11/E/2010, la quale precisa che, qualora la dichiarazione annuale sia stata presentata nei termini ed i dati nella stessa contenuti siano corretti consentita la compilazione e linvio del solo frontespizio e del modulo RW anche oltre il termine di cui allart. 2, comma 7, del Dpr n. 322/1998. In merito, invece, alle sanzioni applicabili, occorre distinguere se la presentazione del modulo RW avviene entro i 90 giorni dalla scadenza del termine ordinario di presentazione della dichiarazione o oltre i 90 giorni, in quanto le misure sanzionatorie sono diversamente articolate.


(Vedi risoluzione n. 82 del 2020)

Istituzione dei codici tributo per lutilizzo in compensazione dei crediti relativi alle detrazioni cedute e agli sconti praticati ai sensi dellart. 121 del decreto Rilancio
Sabato, 9 Gennaio , 2021

LAgenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 83/E del 28 dicembre 2020, ha istituito i codici tributo per lutilizzo in compensazione, tramite modello F24, dei crediti relativi alle detrazioni cedute e agli sconti praticati ai sensi dellarticolo 121 del decreto Rilancio. Le suddette opzioni possono essere esercitate per gli interventi di recupero del patrimonio edilizio, di efficienza energetica, di adozione di misure antisismiche, per il recupero o il restauro della facciata degli edifici (bonus facciate), per linstallazione di impianti fotovoltaici o di colonnine per la ricarica di veicoli elettrici.
Al fine di consentire ai fornitori e ai cessionari di utilizzare in compensazione i crediti dimposta in argomento, tramite modello F24 da presentare esclusivamente attraverso i servizi telematici delle Entrate, sono stati istituiti i codici tributi, differenti per tipologia di intervento. I crediti utilizzabili in compensazione sono quelli risultanti dalle comunicazioni di esercizio delle opzioni di cui allart. 121 del decreto Rilancio inviate allAgenzia delle Entrate.

Affinch i crediti possano essere utilizzati in compensazione, oppure ulteriormente ceduti, necessario che il fornitore o il cessionario confermino lesercizio dellopzione, utilizzando le funzionalit della piattaforma cessione crediti disponibile nellarea riservata del sito internet delle Entrate. Attraverso la medesima piattaforma, in alternativa allutilizzo in compensazione tramite mod. F24, i fornitori e i cessionari possono cedere i crediti ad altri soggetti, anche solo in parte.


(Vedi risoluzione n. 83 del 2020)

Regime speciale per lavoratori impatriati - Art. 16 Dlgs n. 147/2015 come modificato dallart. 5 del decreto Rilancio e successive modificazioni - Chiarimenti
Sabato, 9 Gennaio , 2021

Il Decreto legislativo n. 147/2015 (Decreto Internalizzazione) ha introdotto il regime speciale per lavoratori impatriati che ha previsto, a decorrere dal periodo dimposta 2016, una tassazione agevolata dei redditi prodotti dai contribuenti che trasferiscono la residenza fiscale in Italia e che si impegnano a risiedervi per almeno due periodi di imposta, svolgendo attivit lavorativa in Italia.

Il decreto Crescita ha apportato alcune modifiche al regime agevolativo in esame ridefinendo requisiti soggettivi ed oggettivi. Tra le novit anche lincremento della percentuale di abbattimento dellimponibile fiscale dei redditi agevolabili dal 50 al 70% e lestensione per un ulteriore quinquennio del periodo agevolabile, in talune ipotesi. Il decreto legge n. 124/2019 ha esteso anche nei confronti dei soggetti che hanno trasferito la residenza nel territorio dello Stato a decorrere dal 30 aprile 2019 le maggiori agevolazioni gi disposte dal decreto Crescita nei confronti di coloro che si sono trasferiti in Italia dal 2020.

LAgenzia delle Entrate, con la circolare n. 33/E del 28 dicembre 2020, ha fornito chiarimenti in ordine alle modifiche normative che hanno rivisto il perimetro di applicazione del regime speciali per i lavoratori impatriati a partire dal periodo di imposta 2019. Le precisazioni delle Entrate hanno riguardato i requisiti soggettivi ed oggettivi dellagevolazione, i presupposti per accedere allulteriore quinquennio agevolabile, lambito temporale di applicazione, le modifiche normative relative al requisito delliscrizione allAire per fruire della presente agevolazione fiscale.

REQUISITI SOGGETTIVI ED OGGETTIVI

La versione oggi in vigore prevede che possono accedere al regime speciale i redditi di lavoro dipendente e assimilati, i redditi di lavoro autonomo prodotti in Italia da lavoratori che trasferiscono la residenza nel territorio dello Stato a patto che non siano stati residenti in Italia nei due periodi di imposta precedenti il trasferimento e simpegnino a risiedervi per almeno due anni, svolgendo attivit lavorativa prevalentemente nel territorio italiano. Destinatari del beneficio sono i cittadini Ue o extra-Ue di Paesi con i quali siano in vigore Convenzioni contro le doppie imposizioni che:

  1. siano in possesso di una laurea ed abbiano svolto continuativamente attivit di lavoro dipendente, autonomo o di impresa fuori dallItalia negli ultimi 24 mesi o pi, ovvero
  2. abbiano svolto continuativamente attivit di studio fuori dallItalia negli ultimi 24 mesi o pi, conseguendo una laurea o un titolo di specializzazione post laurea.
Per accedere al regime degli impatriati il soggetto non deve essere stato residente in Italia per due periodi di imposta precedenti il rientro. Le condizioni per beneficiare dellagevolazione sono trasferire la residenza fiscale in Italia e impegnarsi a rimanerci per almeno due anni. Questo regime speciale ha carattere temporaneo e risulta applicabile per un quinquennio a decorrere dal periodo di imposta in cui il lavoratore trasferisce la residenza fiscale in Italia e per i 4 periodi di imposta successivi.

In merito allambito oggettivo sono agevolabili i redditi di lavoro dipendente ed assimilati come pure i redditi di lavoro autonomo, che derivano dallesercizio di arti e professioni, svolte sia in forma individuale che associata, prodotti in Italia. Parimenti agevolabili anche i redditi dimpresa prodotti da coloro che avviano unattivit dimpresa in Italia a partire dal periodo dimposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2019. Il reddito di impresa agevolabile solo quello dellimprenditore individuale, prodotto dalla persona fisica con lesercizio della propria attivit dimpresa. Sono fuori dallagevolazione, pertanto, i redditi prodotti da societ di persone commerciali ed imputati per trasparenza ai soci come pure i redditi prodotti dalle Srl a ristretta base proprietaria i cui soci sono esclusivamente persone fisiche.
Recentemente il decreto Crescita ha esteso la platea dei beneficiari del regime speciale per lavoratori impatriati anche agli sportivi professionisti, tuttavia, tale regime non pu essere riconosciuto finch non sar adottato il DPCM.

MISURA, DURATA ED AMBITO TEMPORALE DI APPLICAZIONE DELLAGEVOLAZIONE

I redditi agevolabili concorrono alla formazione dellimponibile complessivo nella misura del 30%. Rispetto alla normativa previgente, la percentuale di esenzione del reddito prodotto stata innalzata dal 50 al 70%. La decorrenza delle nuove misure di detassazione stata disposta dapprima dal decreto Crescita (Dl n. 34/2019) e, successivamente, dal decreto Fiscale (Dl n. 124/2019). Il primo decreto, nella versione in vigore dal 1maggio 2019, prevedeva la decorrenza delle modifiche a partire dal periodo dimposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore del decreto, con la conseguenza che le nuove disposizioni si sarebbero dovute applicare nei confronti dei soli soggetti che acquisivano la residenza fiscale in Italia dal periodo di imposta 2020 e, dunque, nei confronti di chi si fosse trasferito nel Bel Paese dopo il 2 luglio 2019. La decorrenza stata successivamente ridefinita dal decreto Fiscale che ha previsto lapplicazione delle nuove misure agevolative a decorrere dal periodo dimposta in corso, ai soggetti che a decorrere dal 30 aprile 2019 trasferiscono la residenza in Italia e risultano beneficiari del regime previsto dallarticolo 16 del Dlgs n. 147/2015.

Con questa modifica il legislatore ha voluto estendere le maggiori agevolazioni ai lavoratori rientrati in Italia a partire dal 30 aprile 2019 che altrimenti avrebbero potuto beneficiarne ma nella versione meno favorevole (detassazione del 50% e non del 70% del reddito prodotto in Italia). Dunque, i contribuenti che hanno trasferito la residenza fiscale in Italia a partire dal 30 aprile 2019 possono beneficiare del regime agevolativo, secondo le novellate disposizioni in vigore dal 1 maggio 2019:

  • a partire dal periodo di imposta 2019, laddove abbiano trasferito la residenza fiscale in Italia a partire dal 30 aprile ed entro il 2 luglio 2019; ovvero
  • dal periodo di imposta 2020, laddove abbiano trasferito la residenza fiscale in Italia a decorrere dal 3 luglio 2019.

La misura di detassazione del reddito va applicata uniformemente per lintero arco temporale; ci significa che la percentuale di detassazione dei redditi agevolati deve essere applicata in maniera costante per i 5 periodi di imposta di riferimento. Ne consegue che se il contribuente usufruiva del regime di detassazione del reddito nella misura del 50%, non pu usufruire della detassazione del 70% per i residui periodi di imposta agevolabili.
Il decreto Fiscale ha istituito il Fondo Controesodo con una dotazione di 3 milioni di euro a decorrere dallanno 2020. Possono accedere alle risorse del fondo solo i soggetti che abbiano trasferito la residenza fiscale in Italia dal 30 aprile 2019 al 2 luglio 2019, per i quali - ai fini dellaumento dellagevolazione dal 50 al 70% - si attende il decreto del Mef al quale si rinvia per lindividuazione dei criteri per la richiesta di accesso alle relative prestazioni. In attesa del decreto tutti coloro che hanno trasferito la residenza fiscale in Italia dal 30 aprile al 2 luglio 2019 possono avvalersi dellagevolazione nella minore misura del 50%.

ULTERIORE QUINQUENNIO AGEVOLABILE

Il decreto Crescita ha esteso la durata quinquennale del beneficio per ulteriori 5 periodi di imposta ai lavoratori con almeno un figlio minorenne o a carico e ai lavoratori che diventino proprietari di ununit immobiliare di tipo residenziale in Italia successivamente al trasferimento o nei dodici mesi precedenti il trasferimento stesso. Limmobile pu essere acquistato dal lavoratore o dal coniuge. In entrambi i casi i redditi, negli ulteriori 5 periodi di imposta, concorrono alla formazione del reddito complessivo limitatamente al 50% del loro ammontare.
Per i lavoratori che abbiano almeno tre figli minorenni o a carico la percentuale di tassazione dei redditi si riduce al 10% del loro ammontare negli ulteriori 5 periodi di imposta. Le condizioni sopra citate, al verificarsi delle quali riconosciuto lampliamento dei periodi dimposta agevolabili, non sono tra loro cumulabili in quanto alternative. Pertanto, lampliamento del regime agevolativo limitato solo ad ulteriori 5 periodi dimposta, indipendentemente dalla sussistenza di una o pi condizioni previste dalla norma. La detassazione del reddito dunque fruibile su un arco temporale massimo di 10 periodi di imposta (5+5).

Lestensione del beneficio temporale in presenza di almeno un figlio minorenne o a carico riconosciuta sia qualora il figlio minorenne e/o a carico sia nato prima del trasferimento in Italia, sia dopo, a patto che tale presupposto sussista entro la scadenza del primo quinquennio di fruizione dellagevolazione. Limpatriato ha diritto allagevolazione anche nel caso in cui i figli minorenni o a carico non siano residenti nel territorio dello Stato al momento del rientro, a condizione che gli stessi trasferiscano la residenza fiscale in Italia entro il primo quinquennio di fruizione dellagevolazione da parte del genitore.

Lestensione temporale dellagevolazione riconosciuta in tutti i casi in cui limpatriato acquisti ununit immobiliare di tipo residenziale nel territorio dello Stato nei dodici mesi precedenti al rientro.Lacquisto pu avvenire anche successivamente al rientro. Ci significa che lacquisto dellunit immobiliare di tipo residenziale pu avvenire entro e non oltre i primi 5 periodi di imposta di fruizione del regime agevolato. Lulteriore quinquennio agevolabile pu essere riconosciuto a condizione che lacquisto dellimmobile venga fatto direttamente dal lavoratore a titolo oneroso. La sottoscrizione di un preliminare di compravendita non basta per godere del regime agevolato.

TRASFERIMENTO DELLA RESIDENZA IN UNA DELLE REGIONI DEL CENTRO E SUD ITALIA

Grazie alle modifiche introdotte dal decreto Crescita scende dal 30 al 10% la percentuale del reddito di lavoro dipendente e assimilati, di lavoro autonomo o d'impresa che concorrono alla formazione del reddito complessivo dei soggetti che trasferiscono la residenza in una delle regioni del Centro-Sud dItalia. A riguardo il documento di prassi amministrativa precisa che la disposizione fa riferimento alla nozione civilistica di residenza che potrebbe non coincidere con il luogo di lavoro e che, ci che conta, ai fini della fruizione del regime agevolato, il luogo di acquisizione della residenza al momento del rimpatrio.

MANCATA ISCRIZIONE ALLANAGRAFE DEGLI ITALIANI RESIDENTI ALLESTERO (AIRE)

Abbiamo visto che per accedere al regime speciale il lavoratore non deve essere stato residente in Italia nei due periodi di imposta precedenti il rientro. Inoltre, deve impegnarsi a rimanere nel Bel Paese per almeno due anni. I soggetti che non si sono iscritti allAire, in virt del decreto Crescita, hanno la possibilit di accedere al beneficio fiscale in caso di rientro in Italia purch abbiano avuto la residenza in un altro Stato e siano in grado di dimostrare di essere stati fiscalmente residenti in un Paese estero in base alla convenzione contro le doppie imposizioni nei due periodi di imposta precedenti il trasferimento.

Tale misura consente di dimostrare il possesso dei requisiti sulla base di elementi probatori di natura sostanziale. La norma interessa sia coloro che abbiano trasferito la residenza fiscale in Italia nel 2020 si quelli che lo abbiano fatto nel periodo di imposta 2019. Anche il cittadino straniero che non si sia cancellato dallanagrafe della popolazione residente in Italia e che, pertanto, non avrebbe potuto iscriversi allAire in quanto straniero, pu godere del regime di favore se in grado di provare la residenza allestero sulla base delle disposizioni contenute nelle Convenzioni tra Italia e lo Stato estero.

MODALITA DI FRUIZIONE DELLAGEVOLAZIONE

In merito alle modalit di fruizione del regime agevolativo, qualora il lavoratore impatriato non abbia formulato alcuna richiesta al proprio datore di lavoro nel periodo di imposta in cui tornato in Italia, n ne abbia dato evidenza nelle relative dichiarazioni dei redditi, i cui termini di presentazione risultino scaduti, non pu accedervi, per detti periodi di imposta.

A riguardo per termine di presentazione la circolare intende quello ordinario di presentazione del modello Redditi Persone Fisiche. Trattandosi poi di un regime opzionale, preclusa la possibilit di presentare una dichiarazione dei redditi c.d. integrativa a favore oltre il termine di 90 giorni dalla scadenza ordinaria.
Qualora i termini di presentazione risultino scaduti, resta comunque ferma la possibilit per il contribuente di fruire del regime in esame per i restanti periodi di imposta del quinquennio agevolabile, applicando il regime in base alle disposizioni in vigore nel periodo di imposta in cui ha trasferito la residenza fiscale in Italia.

CASI PARTICOLARI

LAgenzia delle Entrate tratta una serie di casi particolari che elenchiamo a vantaggio di coloro che potrebbero essere interessati. Alcuni di questi casi sono ripresi e riassunti. Segue lelenco completo:

  • Contribuenti che rientrano a seguito di distacco allestero;
  • Lavoro subordinato svolto a bordo di navi ed aeromobili in traffico internazionale;
  • Conseguimento del titolo dopo il periodo di 24 mesi;
  • Funzionari ed agenti dellUnione europea;
  • Datore di lavoro non residente;
  • Diritti dautore;
  • Redditi soggetti allaliquota addizionale di cui allart. 33 del D.L. n. 78/2010;
  • Emolumenti variabili percepiti nel periodo di imposta di acquisizione della residenza fiscale in Italia, riferibili a periodi di imposta in cui limpatriato era residente allestero;
  • Bonus maturato nellultimo anno di fruizione del regime agevolato degli impatriati ma percepito in annualit successive;
  • Luogo e momento di trasferimento della residenza in Italia;
  • Incompatibilit tra il regime forfetario e quello degli impatriati;
  • Cittadini stranieri;
  • Contribuenti che rientrano a seguito di aspettativa non retribuita.

CONTRIBUENTI CHE RIENTRANO A SEGUITO DI DISTACCO ALLESTERO

Come ha chiarito la circolare n. 17/E/2017 i soggetti che rientrano in Italia dopo essere stati distaccati allestero non possono fruire del beneficio per gli impatriati in considerazione della situazione di continuit con la precedente posizione lavorativa in Italia.
Ci sono, tuttavia, specifiche ipotesi in cui il rientro in Italia non sia conseguenza della naturale scadenza del distacco ma dipenda da altri elementi come, ad esempio, il rientro non in continuit con la precedente posizione lavorativa svolta in Italia, in quanto il lavoratore al rientro assume un ruolo aziendale differente da quello precedente. In tal caso il lavoratore pu accedere al beneficio.

Dunque, il beneficio fiscale in esame non spetta nellipotesi di distacco allestero con successivo rientro, in presenza del medesimo contratto e presso lo stesso datore di lavoro. Il beneficio scatta invece nellipotesi di una nuova attivit lavorativa o di un nuovo ruolo aziendale differente da quello originario. Lagevolazione, per, non applicabile se, pur in presenza di un nuovo contratto, il lavoratore rientri in una situazione di continuit con la precedente posizione lavorativa svolta in Italia prima dellespatrio.

LAVORO SUBORDINATO SVOLTO A BORDO DI NAVI ED AEROMOBILI IN TRAFFICO INTERNAZIONALE

Il regime agevolativo fruibile a condizione che lattivit lavorativa sia prestata prevalentemente nel territorio italiano. Tale condizione deve essere verificata in relazione a ciascun periodo dimposta e risulta soddisfatta se lattivit lavorativa svolta in Italia per un periodo superiore a 183 giorni nellarco dellanno. Restano esclusi dal regime agevolativo i redditi prodotti allestero. Nelle ipotesi di lavoro subordinato svolto a bordo di navi ed aeromobili in traffico internazionale, il requisito di territorialit soddisfatto se lattivit lavorativa svolta su tratte aeree nazionali o a terra sul territorio italiano sia pari o superiore a 183 giorni allanno.

CONSEGUIMENTO DEL TITOLO DOPO IL PERIODO DI 24 MESI

Il requisito di studio o di lavoro svolto allestero in modo continuativo negli ultimi 24 mesi, non deve necessariamente riferirsi allattivit svolta nei due anni immediatamente precedenti al rientro, essendo sufficiente che linteressato abbia svolto allestero unattivit di lavoro per un periodo minimo e ininterrotto di almeno 24 mesi o, in caso di attivit di studio, che il soggetto consegua la laurea o altro titolo accademico post lauream aventi durata di almeno due anni accademici. Il lavoratore impatriato pu accedere allagevolazione anche nelle ipotesi in cui il conseguimento del titolo di studio si verifichi successivamente al completamento del periodo di 24 mesi.

FUNZIONARI ED AGENTI DELLUNIONE EUROPEA

I cittadini italiani fiscalmente residenti in Italia ai quali - in qualit di funzionari e altri agenti dellUnione Europea - si applica larticolo 13 del Protocollo n. 7 sui privilegi e sulle immunit della Ue, sono considerati ex lege fiscalmente residenti in Italia, anche nelle ipotesi in cui siano in possesso del requisito formale delliscrizione allAire nei due periodi di imposta precedenti il rimpatrio, con la conseguenza che laccesso al regime agevolativo per gli stessi, in carenza di uno dei presupposti richiesti dalla norma, deve considerarsi precluso.

DATORE DI LAVORO NON RESIDENTE

Possono accedere allagevolazione per gli impatriati i soggetti che si trasferiscono in Italia per svolgere attivit di lavoro alle dipendenze di un datore di lavoro con sede allestero, o i cui committenti siano stranieri. Analogamente, nellipotesi in cui gli impatriati, precedentemente assunti presso sedi secondarie ubicate in diversi Paesi in cui opera il datore di lavoro estero non residente, vengano a svolgere la loro attivit lavorativa presso la sede secondaria italiana del medesimo datore di lavoro, possono accedere al regime fiscale in commento, non essendoci preclusioni in tal senso.

LUOGO E MOMENTO DI TRASFERIMENTO DELLA RESIDENZA IN ITALIA

Chi rientra in Italia e trasferisca la residenza in un Comune situato in una Regione diversa da quelle indicate dalla norma, non potr godere della detassazione pari al 90% del reddito, neanche nellipotesi in cui successivamente si trasferisca in una Regione del Centro-Sud. Ai fini del bonus conta infatti il luogo di acquisizione della residenza al momento dellimpatrio.

INCOMPATIBILITA TRA IL REGIME FORFETARIO E QUELLO DEGLI IMPATRIATI

Il contribuente che rientra in Italia per svolgere unattivit di lavoro autonomo, beneficiando del regime forfetario, non pu avvalersi del regime previsto per i lavoratori impatriati, in quanto i redditi prodotti in regime forfetario non partecipano alla formazione del reddito complessivo.

CITTADINI STRANIERI

Possono accedere al regime degli impatriati i cittadini dellUnione europea o di uno Stato extra Ue con il quale risulti in vigore una Convenzione contro le doppie imposizioni. Tuttavia, nel rispetto delle misure previste dalla norma, tutti i lavoratori, indipendentemente dalla loro cittadinanza, possono accedere al regime in esame.

CONTRIBUENTI CHE RIENTRANO A SEGUITO DI ASPETTATIVA NON RETRIBUITA

In considerazione dei meri effetti sospensivi che listituto dellaspettativa non retribuita produce sul rapporto di lavoro, la circolare ritiene che il rientro in Italia al termine del periodo di aspettativa, con conseguente prosecuzione del rapporto di lavoro sospeso durante tale periodo, non sia in linea con la vis attrattiva sottesa allarticolo 16 del Dlgs n. 147/2015, in quanto la posizione lavorativa assunta dal lavoratore al rientro si pone in continuit con quella precedente al trasferimento allestero, in considerazione del medesimo datore di lavoro e delle medesime condizioni contrattuali, e pertanto, per i contribuenti che rientrano a seguito di aspettativa non retribuita precluso laccesso al regime fiscale in commento.


(Vedi circolare n. 33 del 2020)

NOVITA'
Liste rinnovo consiglio
Liste elettorali per rinnovo consiglio
allegato
AUTOLIQUIDAZIONE E PREMIALITA Aspetti operativi connessi agli adempimenti previsti
WEBINAR IN COLLABORAZIONE CON INAIL MACERATA
allegato
22 FEBBRAIO 2021
25 FEBBRAIO 2021
01 MARZO 2021
03 MARZO 2021
10 MARZO 2021
15 MARZO 2021
16 MARZO 2021
18 MARZO 2021
22 MARZO 2021
25 MARZO 2021
cOrganismo per la composizione della crisi da sovraindebitamento elearning odcec MACERATA-CAMERINO
Istituzione dei codici tributo per il versamento di somme dovute a seguito delle comunicazioni inviate ai sensi dellart. 36-bis del Dpr 600/1973
Al fine di consentire il versamento delle somme dovute a seguito delle comunicazioni inviate ai sensi ...continua

Istituzione del codice tributo per il versamento delle somme dovute per la fornitura di contrassegni di legittimazione della circolazione per i PLI
LAgenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 11/E del 17 febbraio 2021, ha istituito il codice tributo ...continua

Servizi di investimento e di intermediazione finanziaria offerti ai neo residenti

LAgenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 12/E del 18 febbraio 2021, fornisce chiarimenti ad ...continua

Variazione in diminuzione riferibili alle quote di reddito agevolabile spettanti a seguito di accordo di ruling da patent box, per gli anni d'imposta 2015 e 2016
Le variazioni in diminuzione riferibili alle quote di reddito agevolabile spettanti a seguito di accordo di ...continua

Primi chiarimenti in tema di meccanismi transfrontalieri soggetti allobbligo di comunicazione - Dlgs n. 100/2020 di recepimento della Direttiva DAC 6

Per il contrasto allevasione e allelusione fiscale la cooperazione amministrativa in ambito fiscale ...continua